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第二條 本辦法適用于我省各級地方稅務機關對土地增值稅的征收和管理。
第三條 土地增值稅由納稅人轉讓的房地產所在地主管地稅機關具體負責征收和管理。
第四條 凡在我省境內轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），均應按照本辦法規(guī)定繳納土地增值稅。
第五條 納稅人應分別不同情況向主管稅務機關辦理土地增值稅納稅登記和申報手續(xù)，并按規(guī)定交納土地增值稅。
（一）從事房地產開發(fā)的納稅人，應在取得土地使用權并獲得房地產開發(fā)項目開工許可證后十日內，向主管稅務機關報送《土地增值稅項目登記表》，并在每次轉讓（預售）房地產時，依次填報表中規(guī)定的內容；在每次房地產轉讓合同簽訂后7日內，填寫《土地增值稅納稅申報表一》，向主管稅務機關辦理納稅登記和納稅申報，并按規(guī)定繳納土地增值稅。
（二）非房地產開發(fā)企業(yè)的納稅人，應當自房地產轉讓合同簽訂之日起7日內，向主管稅務機關填報《土地增值稅申報表二》，辦理納稅手續(xù)，并在地稅機關核定的期限內繳納土地增值稅。
（三）納稅人因經常發(fā)生房地產轉讓而難以在每次轉讓后申報的，經地稅機關審核同意后，可以定期進行納稅申報，具體期限由當?shù)氐囟悪C關根據(jù)情況確定，納稅人按照地稅機關核定的稅額及規(guī)定的期限繳納土地增值稅。
（四）對納稅人預售房地產所取得收入，當?shù)囟悇諜C關規(guī)定預征土地增值稅的，納稅人應在取得收入次月7日內，到主管稅務機關辦理納稅申報手續(xù)，并按規(guī)定預繳土地增值稅。
（五）納稅人向主管稅務機關辦理納稅登記、申報手續(xù)時，應認真填報項目登記表和納稅申報表，并分別情況提供立項報告、計委批復、土地使用權受讓合同、房地產開發(fā)項目許可證、房屋及建筑物產權證書、土地使用權證書、土地使用權轉讓合同、房產買賣合同、房地產評估報告及其他轉讓房地產有關的資料。
第六條 納稅人轉讓房地產座落在兩個或兩個以上地區(qū)的，應按房地產所在地分別向當?shù)氐囟悪C關申報納稅。
第七條 凡是發(fā)生下列情況：
（1）出售舊房及建筑物的；
（2）隱瞞、虛報房地產成交價格的；
（3）提供扣除金額不實的；
（4）轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的，納稅人必須到經省地方稅務局確認、委托的由政府部門批準的具有房地產評估資格的機構進行評估。評估結果由稅務機關確認后按評估價格計算征收土地增值稅。屬于納稅人轉讓舊房及建筑物時因計算納稅需要而進行評估發(fā)生的評估費用，允許在計算增值額時予以扣除，屬于隱瞞、虛報房地產成交價格等情況形成而按評估價格計算土地增值稅所發(fā)生的評估費用，不得扣除。
第八條 關于涉稅房地產評估及確認業(yè)務的管理，按照《山東省地方稅務局關于房地產涉稅評估業(yè)務管理辦法》執(zhí)行。
第九條 對從事房地產開發(fā)的納稅人在房地產開發(fā)項目全部竣工結算前預售房地產取得收入，應根據(jù)山東省地方稅務局確定的預征辦法和預征率，按月預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。
第十條 土地增值稅以轉讓房地產所取得收入減除《條例》及《細則》規(guī)定的扣除項目金額后的余額即增值額為計稅依據(jù)。
第十一條 《條例》及《細則》規(guī)定的計算土地增值稅的扣除項目：
（一）取得土地使用權所支付的金額。指納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用。以有償轉讓方式取得土地使用權的扣除金額包括取得時實際支付的全部價款；以出讓方式取得土地使用權的，扣除金額為按有關規(guī)定向國家繳納的出讓金或保證金；以行政劃撥方式取得土地使用權的，扣除金額為經縣以上人民政府土地管理部門批準向國家繳納的出讓金。對取得土地使用權時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地使用權所支付的金額。
（二）開發(fā)土地和新建房及配套設施（以下簡稱房地產開發(fā)）的成本。指納稅房地產開發(fā)項目實際發(fā)生的成本（以下簡稱房地產開發(fā)成本），包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用。
1.土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等。
2.前期工程費，包括規(guī)劃、設計、項目可行性研究和水文、地質、勘察、測繪、“三通一平”等支出。
3.建筑安裝工程費，是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費。
4.基礎設施費，包括開發(fā)小區(qū)內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。
5.公共配套設施費，包括不能有償轉讓的開發(fā)小區(qū)內公共配套設施發(fā)生的支出。
6.開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。
（三）開發(fā)土地和新建房及配套設施的費用（以下簡稱房地產開發(fā)費用），指與房地產開發(fā)項目有關的銷售費用、管理費用、財務費用。
財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產開發(fā)費用，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之五計算扣除。凡不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發(fā)費用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的百分之十計算扣除。
（四）舊房及建筑物的評估價格，是指在轉讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準設立的房地產評估機構評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格需經當?shù)囟悇諜C關確認。
（五）與轉讓房地產有關的稅金，是指在轉讓房地產時繳納的營業(yè)稅、城市維護建設稅、印花稅。因轉讓房地產繳納的教育費附加和經省政府批準征收的其他費、金，也可視同稅金予以扣除。
（六）對從事房地產開發(fā)的納稅人，可按本條（一）、（二）項規(guī)定的金額之和，加計百分之二十的扣除。
第十二條 納稅人成片受讓土地使用權后，分期分批開發(fā)轉讓房地產的，其扣除項目金額按以下辦法計算：
凡單獨轉讓土地使用權的，按照轉讓土地使用權面積的比例占開發(fā)土地總面積的比例分攤其扣除項目金額。
凡轉讓土地使用權同時轉讓地上建筑物的，按照轉讓建筑物的建筑總面積占總面積的比例計算分攤其扣除項目金額。
第十三條 從事房地產開發(fā)的納稅人以房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算繳納土地增值稅。
第十四條 轉讓房地產取得收入為外國貨幣的，以取得收入當日或當月1日國家公布的市場匯價折合人民幣，據(jù)以計算應納土地增值稅稅額。
第十五條 納稅人符合下列情況，經向地稅機關申報核準，可給予免征和減征土地增值稅：
（一）納稅人建造普通標準住宅出售的，房地產開發(fā)企業(yè)應在項目竣工結算銷售后十日內持下達該項目計劃文件、投資概算書、設計施工圖紙和項目成本等有關資料上報地稅機關，由地稅機關進行審核確認。凡經確認其增值額未超過按規(guī)定扣除項目金額百分之二十的，可免征土地增值稅。增值額超過扣除項目金額百分之二十的，應就其全部增值額按規(guī)定征稅。
（二）個人因工作調動或改善居住條件而轉讓原自用的住房，居住滿五年或五年以上的，免征土地增值稅；居住滿三年未滿五年的，減半征收土地增值稅。
（三）因城市實施規(guī)劃、國家建設的需要而被政府批準征用的房產或收回的土地使用權，或為搬遷由納稅人自行轉讓原房地產的，免征土地增值稅。
（四）一九九四年一月一日以前已簽定轉讓合同的房地產免征土地增值稅。
（五）一九九四年一月一日以前已簽定房地產開發(fā)合同或已立項，并已按規(guī)定投入資金進行開發(fā)，其在一九九四年一月一日以后五年內首次轉讓的房地產免征土地增值稅。對個別由政府審批同意進行成片開發(fā)、因周期較長的房地產項目，其房地產在上述規(guī)定五年免稅期以后首次轉讓的，經所在地財政、稅務部門審核，并報財政部、國家稅務總局核準，可以給予免征土地增值稅。
第十六條 土地增值稅按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和《條例》第七條規(guī)定的稅率及《細則》第十七條規(guī)定的計算辦法計算征收。計算公式如下：
（一）增值額未超過扣除項目金額50％的，土地增值稅稅額＝增值額×30％
（二）增值額超過扣除項目金額50％，未超過100％的，土地增值稅稅額＝增值額×40％－扣除項目金額×5％。
（三）增值額超過扣除項目金額100％，未超過200％的，土地增值稅稅額＝增值額×50％－扣除項目金額×15％
（四）增值額超過扣除項目金額200％的，土地增值稅稅額＝增值額×60％－扣除項目金額×35％
上述公式中的5％、15％、35％為速算扣除系數(shù)。
第十七條 納稅人未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報和提供房屋及建筑物產權、土地使用權證書、土地轉讓及房產買賣合同、房地產評估報告及轉讓房地產有關資料的，由地稅機關責令限期改正，可以處以二千元以下的罰款；逾期不改正的，可以處以二千元以上一萬元以下的罰款。
第十八條 納稅人不如實申報房地產成交額及規(guī)定扣除項目金額造成少繳或未繳稅款的，按《征管法》第十四條關于偷稅的處罰規(guī)定處理。
第十九條 納稅人未按照規(guī)定的期限繳納稅款，由當?shù)氐囟悪C關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，經縣以上地方稅務局（分局）局長批準，當?shù)氐囟悪C關可以采取下列強制執(zhí)行措施：
（一）書面通知其開戶銀行或者其他金融機構，從其存款中扣繳稅款；
（二）扣押、查封、拍賣其價值相當于應納稅款的商品、貨物或者其他財產，以拍賣所得抵繳稅款。
第二十條 納稅人在規(guī)定期限內不繳或少繳應納的稅款，經地稅機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，當?shù)氐囟悪C關除依照本辦法第十九條采取強制執(zhí)行措施，追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處以不繳或少繳稅款五倍以下的罰款。
第二十一條 納稅人對地稅機關的處罰決定逾期不申請復議也不向人民法院起訴、又不履行的，作出處罰決定的地稅機關可以申請人民法院強制執(zhí)行。
第二十二條 各級地方稅務機關應加強與土地管理部門、房產管理部門的聯(lián)系與配合，建立定期業(yè)務工作聯(lián)系制度和資料傳遞制度，按期向土地、房產管理部門索取有關房屋及建筑物產權、土地使用權、土地出讓金數(shù)額、土地基準地價、房地產市場交易價格及權屬變更等方面的資料，以加強稅源管理，搞好稅源監(jiān)控。
第二十三條 各縣級地稅機關要根據(jù)稅源情況，對土地增值稅納稅人建立必要的稅收管理制度和稅收監(jiān)管臺帳。每年度結束后，要報《土地增值稅報告表》（由省局統(tǒng)一印發(fā)）。
第二十四條 本辦法未盡事宜，按《中華人民共和國稅收管理法》、《土地增值稅條例》等稅收法律、法規(guī)執(zhí)行。
關鍵詞：土地增值稅；優(yōu)化；問題；建議
土地增值稅是對有償轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物收入的增值部分征收的一種財產稅。土地增值稅的政策目標主要是為了調節(jié)房地產業(yè)的過度投機行為。它在抑制房地產市場的過度投機行為、保障我國房地產業(yè)平穩(wěn)發(fā)展方面起到了重要作用。但現(xiàn)行的土地增值稅在實施過程中也出現(xiàn)了一些問題，較為普遍的觀點是土地增值稅與當前的宏觀經濟走向和房地產市場狀況不相符。因此，優(yōu)化土地增值稅已成為地方稅改革的一個重要議題。
一、我國現(xiàn)行土地增值稅存在的主要問題
1.納稅管理體制存在的缺陷。土地增值稅由稅務部門征收，這會存在地籍、房籍資料不全或不真實，登記制度不健全、交易記錄不及時或不易得到等問題而致使實際課稅非常困難。也有將土地增值稅委托給地政、房政部門代征的。這種委托一關系由于缺乏科學的激勵監(jiān)督機制，已經造成了新的尋租腐敗、導致課稅效果更差。
2.對土地增值額重復征稅導致納稅人消極逃避納稅。一般認為，房地產轉讓中的增值收入主要來自房地產開發(fā)產生的投資增值，物價上漲導致的增值，以及土地市場供求變動、土地市場投機、政府提供的公共設施等導致的自然增值等三個方面。從理論上看，只應該對自然增值部分征收增值稅。我國的土地增值稅制規(guī)定對所有增值不加區(qū)分都要征收土地增值稅，同時還要征收所得稅，導致了重復征稅。出現(xiàn)了高稅負、低財政收入的矛盾現(xiàn)狀。
3.與土地有關的稅種之間協(xié)調能力差。我國專門用來調節(jié)土地占用和收益的稅種主要有三個，即耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和土地增值稅，土地增值稅適用稅率是4級超率累進稅率，最低稅率是30％，最高稅率是6％。耕地占用稅和城鎮(zhèn)土地使用稅適用的是定額稅率，最低稅額是每平方米0.2元，最高稅額是每平方米10元。城鎮(zhèn)土地使用稅稅額偏低，大多數(shù)由使用者無償取得的土地仍然近似無償?shù)乇怀钟兄?。與此形成鮮明對比的是，進入市場流通的土地卻要因其流轉和交易而承受過高的稅負。這不僅抑制了土地的正常交易，助長了隱性流動現(xiàn)象的蔓延，還直接阻礙了存量土地進入市場的進程，使得土地作為資產的要素作用無法得到發(fā)揮，土地閑置與浪費現(xiàn)象日趨嚴重。
二、優(yōu)化我國現(xiàn)行土地增值稅的對策
1.加強各部門對土地增值稅的控管責任，做好部門間的協(xié)作。土地增值稅的征收涉及土地、房屋管理部門及評估機構等房產相關部門，做好土增值稅征收工作，必須做好部門間的協(xié)作，實現(xiàn)共同監(jiān)督與管理。一是加強與完善土地、房產部門的登記制度，可在房產權屬轉讓登記手續(xù)中增加有關完稅的規(guī)定，迫使納稅人按時依法納稅，減少非法交易，二是建立健全源頭控管網(wǎng)絡體系，即利用現(xiàn)代化信息技術，在土地、房管和稅務部門之間聯(lián)網(wǎng)，建立房地產轉讓檔案，實現(xiàn)資源共享，使稅務部門及時掌握以房管、土地部門核發(fā)的有效證件和證明為征管依據(jù)，三是指定稅務機關對土地增值稅的計稅依據(jù)之一是國家認定的估價機構出具的評估價格，因此，需要規(guī)范估價行業(yè)，提高評估水平。最后，政府要做好基準地價和標定地價評估及公布和更新工作，完善交易價格申報制度，為評估機構準確，公正的評估交易價格提供依據(jù)。強化各部門的控管責任與部門間的協(xié)作，可從各方面堵住稅款流失的口子，建立健全土地增值稅的征收管理體系。
【關鍵詞】 房地產；稅收制度
一、我國房地產稅費制度的現(xiàn)狀
按照征稅客體性質的不同，可將房地產稅收分為四類：流轉稅（包括營業(yè)稅，城市維護建設稅和土地增值稅）、所得稅（包括企業(yè)所得稅和個人所得稅）、財產稅（包括房產稅，契稅，城鎮(zhèn)土地使用稅，耕地占用稅）和行為稅（包括印花稅和固定資產投資方向調節(jié)稅）。
二、現(xiàn)行房地產稅費體系存在的問題
（一）宏觀方面的稅制缺陷：對房地產交易的監(jiān)控缺罰，稅收征管難度很大，出讓、轉讓土地界限不明晰，稅收征免難以確定。
（二）微觀方面的稅制缺陷
首先，稅種分布結構不合理，保有環(huán)節(jié)相對偏輕。保有環(huán)節(jié)主要調節(jié)的是政府與房地產占有者之間的收益分配，目前的結構會使土地成為保有者的無息貸款，加之保有階段的增值幾乎都流向保有者，致使更刺激了房地產投機行為；保有階段的低稅負致使流通環(huán)節(jié)負擔過高的稅負，助長了隱形交易，逃稅現(xiàn)象。其次，計稅依據(jù)不合理，稅負不平等。如房地產稅從價與從租計征稅率差別甚大，導致隱形市場泛濫；現(xiàn)行的契稅區(qū)分國有與非國有企業(yè)納稅。第三，現(xiàn)行稅制中除耕地占用稅外，其它各項稅種的征稅對象、征稅范圍、征稅主體均不包括集體土地及地上建筑物和附著物，這無形中喪失了國家對這部分房地產的管理和調控。
（三）房地產稅收征管方面的缺陷：土地增值稅和企業(yè)所得稅是房地產企業(yè)的主體稅種，缺陷尤其突出：
1、土地增值稅征管中存在的問題
（1）房地產開發(fā)企業(yè)存在的問題：在預售房產環(huán)節(jié)，隱瞞收入的現(xiàn)象比較多，土地增值稅預征的計稅依據(jù)不真實、不準確；在開發(fā)環(huán)節(jié)人為加大商品房建設成本，侵蝕土地增值稅稅基；在清算環(huán)節(jié)拖延項目完工時間和竣工決算，躲避土地增值稅清算。
（2）稅務征收機關存在的問題：① 從國家制定的土地增值稅條例來看，土地增值額與企業(yè)所得稅應納稅所得額計算有重復，對納稅人同一筆收入存在征兩次稅的現(xiàn)象。② 稅制設計較復雜，不易操作。③土地增值稅操作技術難度大，收入和扣除項目很難準確核定，工作量大，熟悉清算流程、能夠擔當起清算工作的稅務人員不多，征收部門對土地增值稅清算工作存在畏難情緒。
2、房地產企業(yè)所得稅管理存在的問題
（1）政策方面：①國家稅務總局的政策文件太多，加上地方政府及部門又出臺很多地方政策，文件之間往往自相矛盾，有些不盡合理。②國稅與地稅征管劃分題。對于所得稅征管范圍的劃分，國家稅務總局雖然給予了很明確的界定，但在實際征管中卻不同程度地存在著爭搶稅源、劃分不準、兩不管的問題。
（2）征管方面。稅務機關人員不足，力量薄弱，管理面不夠。
三 、完善稅費體制的改革與建議
現(xiàn)行房地產稅制的各個稅種，在中國經濟已經發(fā)生巨大變化的今天，這套房地產稅收法律制度不僅自身存在很多不規(guī)范之處，它滯后于經濟和社會的變革和發(fā)展，難以發(fā)揮稅收的宏觀調控功能。因此，完善現(xiàn)行的房地產稅收制度，對于防止房地產價格過快增長，促進房地產市場健康發(fā)展將有著十分重要的意義。
（一）改革土地財政：土地財政一方面助推了地價、房價，另一方面也極易使地方政府產生急功近利的短期行為，最終損害城市長期發(fā)展。改革土地財政，需要統(tǒng)籌協(xié)調各級政府間財政分配關系、財權和事權關系，逐步健全地方稅體系，完善分稅制。
（二）提高保有環(huán)節(jié)稅收：弱化并替代地方政府對土地財政的依賴，通過征收房產持有稅，抑制不合理需求，引導合理住房消費，推動地方政府從土地財政轉向稅收財政。
具體從以下五個方面來解決保有環(huán)節(jié)的稅收問題：
一是擴大征稅對象。以前的總體原則就是“個人所有非營業(yè)用的房產”全部納入，但重慶和上海版界定不同，稅負都較輕，對第一套房都沒有征稅，不利于抑制投資、投機心理。
二是從高確定稅率。稅率初定在0.5%-0.8%，這低了無法實現(xiàn)預期的目標。很明顯，如果房地產價格上漲的幅度高于該比率，則該稅率對抑制房地產投
并無實質意義。應該定在年稅率3-5%，才能實現(xiàn)暫時調控和長效機制的雙重作用，從根本上捏轉國民理念。
三是從量征收與從價征收綜合計算。要量價結合，可以考慮人均居住面積和房屋總價，從價又從量綜合征收計算比較合理。
四是承擔公共服務的房產暫不征稅。
五對個人住宅征收房產稅影響面大，必須考慮其社會影響。特別是，近年來“被高檔化”的樓盤不少，即使是很低的稅率，居民個人是否有房產稅或物業(yè)稅的支付能力，也是一個問題。
房產稅的改革是關乎民生，影響長遠的事情，但要以保障居民個人的基本居住權、抑制房地產價格的無序上漲為前提。
（三）整合房地產開發(fā)與交易環(huán)節(jié)稅費：建議按照土地購置、開發(fā)、銷售這三個大的環(huán)節(jié)歸類整合房地產收費項目，減少收費項目，減輕收費額度，堅決杜絕不合理收費，并在適當時機整合房地產契稅和房地產印花稅。土地增值稅、企業(yè)所得稅占房地產企業(yè)稅收的比例達到60%以上，本文就加強這兩個稅種的管理提出以下建議：
1、強化土地增值稅的征管：土地增值稅是調節(jié)土地增值收益再分配的重要手段，是調節(jié)房地產開發(fā)企業(yè)稅負的重要稅種，很多企業(yè)通過各種手段逃避土地增值稅，攫取巨額利潤。
(1)提高政策的執(zhí)行力度。(2)加強土地增值稅的稅收政策的宣傳。(3)加大稽查力度。(4)提高土地增值稅預征比例。(5)實施“一體化”管理。
2、強化開發(fā)企業(yè)所得稅清算
（1）注重職能部門的信息共享。（2）關注房產開發(fā)的重點環(huán)節(jié)。（3）對房地產企業(yè)采用新的管理軟件。（4）嚴格政策界限，強化成本管理。（5）強化日常評估和稅務稽查。
房地產稅法在抑制房價上漲的過程中發(fā)揮著重要的作用，但由于其自身的局限性，要充分考慮到其他影響因素對稅收作用的抵消，應該采取稅收手段、法律手段、經濟手段等進行綜合治理，金融調控、價格調控等相互配合，才能取得預期效果。
參考文獻
［1］劉淑娟;房地產稅收制度構建研究房地產稅收制度構建研究[j];商場現(xiàn)代化;2008年20期
［2］陶宇萍;房地產稅收制度淺析[j];金融經濟;2006年02期
隨著城市化的發(fā)展，越來越多的企業(yè)面臨著搬遷問題，選擇何種搬遷方式一定程度上決定了搬遷收入的性質，而不同性質的搬遷收入在稅務處理上的差異很大。這一方面對企業(yè)會計人員的會計處理和稅收籌劃能力是個很大的挑戰(zhàn)，另一方面也加大了企業(yè)對國家制定相關政策的需求。選擇何種搬遷方式，怎樣有效利用當下國家稅收政策進行稅收籌劃是每個財務人員所必須做出的決策。
二、企業(yè)搬遷補償收入涉及的稅收政策
（一）企業(yè)所得稅政策
2012年8月，國家稅務總局了《企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法》（國稅函[2012]40號，以下簡稱“《辦法》”），并自2012年10月1日起施行。根據(jù)《辦法》規(guī)定，企業(yè)搬遷方式屬于政策性搬遷的，在搬遷期間發(fā)生的搬遷收入和搬遷支出可以暫不計入當期應稅所得額，而在完成搬遷的年度對搬遷收入和支出進行匯總清算，計入當期企業(yè)應稅所得額計算納稅；企業(yè)搬遷方式屬于企業(yè)自主搬遷的，按照《企業(yè)所得稅法》及其實施條例進行計算納稅。
（二）營業(yè)稅政策
企業(yè)取得的搬遷補償收入，如果屬于因政府收回土地使用權而取得的補償收入，無論是從政府直接取得還是從通過出讓方式取得土地使用權的企業(yè)簡接取得的，根據(jù)《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題》（國稅函[2008]277號）及《國家稅務總局關于政府收回土地使用權及納稅人代墊拆遷補償費有關營業(yè)稅問題的通知》（國稅函[2009]520號）的規(guī)定，只要納稅人出具縣級以上（含）地方人民政府收回土地使用權的正式文件，或縣級以上土地管理部門報經縣級以上（含）地方人民政府同意后由該土地管理部門出具的收回土地使用權文件，均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。但是，企業(yè)因轉讓土地使用權或不動產而取得的搬遷補償收入，屬于轉讓土地使用權或不動產而取得的經濟利益，應依法征收營業(yè)稅。
（三）土地增值稅政策
根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，因國家建設需要依法征用、收回的房地產免征土地增值稅。同時《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條進一步明確指出，因國家建設需要依法征用、收回的房地產，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設的需要而被政府批準征用的房產或收回的土地使用權。除此之外，企業(yè)取得的任何搬遷補償收入均應依法納稅。
三、案例分析——兩種不同搬遷方式下的稅收籌劃
隨著城市的發(fā)展，某化工廠的生產經營活動已經嚴重影響了附近小區(qū)居民的生活質量，不僅對小區(qū)居民的身體健康構成了極大的威脅，不利于城市美化，也制約了工廠的進一步擴大發(fā)展。應該省、市的環(huán)保部門、政府以及周圍居民的強烈要求，該化工廠需要限期搬遷。該化工廠原址占地面積約200畝，該宗土地賬面原購買價為2000萬元，地上建筑物賬面價值原值1000萬元，累計折舊600萬元，凈值400萬元。該化工廠董事會在搬遷前就企業(yè)搬遷采取何種方式進行了分析討論，并對每種搬遷方式下的稅收及利潤進行了對比分析，詳細分析如下：
方案一：企業(yè)自主搬遷
企業(yè)自主搬遷，自行轉讓。假設某房地產開發(fā)商愿以每畝80萬元的協(xié)議價格接收該化工廠的土地及其地上建筑物。則該化工廠自行轉讓土地的總收入為16000萬元（200x80=16000）。該收入屬于商業(yè)性搬遷收入或非政策性搬遷收入。根據(jù)相關稅法規(guī)定，企業(yè)應繳納各種稅金：
應交營業(yè)稅=（16000-2000）×5%=700（萬元）
應交城建稅=700x7%=49（萬元）
應交教育費附加=700x3%=21（萬元）
應交印花稅=16000x0.05%=8（萬元）
應交土地增值稅：由于地上建筑物賬面凈值為400萬元，經評估重置成本價為3000萬元，按50%的成新度折扣率計算，則評估價格為3000x50%=1500（萬元）。故：
土地增值稅扣除項目金額合計=2000+1500+700+49+21+8=4278（萬元）
土地增值額=16000-4278=11722（萬元）
土地增值=（11722/4278）x100%=274.0065%
土地增值額超過扣除項目200%以上的部分，適用稅率為60%、速算扣除系數(shù)為35%。
應交土地增值稅=11722×60%-4278x35%=534.9（萬元）
但是根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條第四、五款規(guī)定，因城市實施規(guī)劃、國家建設的需要而搬遷，由納稅人自行轉讓原房產的，比照本規(guī)定免征土地增值稅。符合上述免稅規(guī)定的單位和個人，須向房地產所在地稅務機關提出免稅申請，經稅務機關審核后，免予征收土地增值稅。本條款中的因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定傷害），而由政府或政府有關主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況。該化工廠由于其生產活動對環(huán)境、周圍居民造成了一定程度的影響，且不利于當下城市的規(guī)劃與美化，符合“因城市實施規(guī)劃、國家建設需要而搬遷”的規(guī)定，其自行轉讓房地產所得收入，可向有關部門申請不繳納土地增值稅，即可節(jié)約稅金5534.9萬元。
綜上，該化工廠采取自行轉讓的搬遷方式下的獲利情況：
繳納土地增值稅時的獲利情況：
轉讓該土地獲得的利潤=160002000-400-700-49-21-8-5534.9=7287.1（萬元）
應交企業(yè)所得稅=7287.1x25%=1821.775（萬元）
獲得的凈利潤=7287.1-1821.775=5465.325（萬元）
免征土地增值稅時的獲利情況：
轉讓該土地獲得的利潤=16000-2000-400-700-49-21-8=12822（萬元）
應交企業(yè)所得稅=12822x25%=3205.5（萬元）
獲得的凈利潤=12822-3205.5=9616.5（萬元）
該化工廠，因符合國家相關政策勿需繳納土地增值稅，雖然因此企業(yè)繳納了1383.725萬元的企業(yè)所得稅，但是獲得的凈利潤卻增加了4151.175萬元。
方案二：政策性搬遷
按照《國有土地房屋征收與補償條例》（國務院2011年第590號令）的規(guī)定，《辦法》指出，由于社會公共利益的需要，在政府主導下企業(yè)進行的整體搬遷或部分搬遷為政策性搬遷。該化工廠選擇政府主導的搬遷方式，符合《辦法》中第一章第三條的規(guī)定：“由政府組織實施的科技、教育、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境和資源保護、防災減災、文物保護、社會福利、市政公用等公共事業(yè)的需要屬于政策性搬遷”。
政府主導搬遷，由政府收回土地，給予企業(yè)一定的搬遷補償。假設政府在搬遷文件中明確指出：每畝土地補償款為50萬元，地上房屋建筑及其設備搬遷補償款為2500萬元。則企業(yè)獲得的政府補償總收入為12500萬元（200x50+2500=12500）。該收入屬于政策性搬遷收入，按照相關稅法規(guī)定，政府收回土地所支付的補償款不繳納營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、印花稅和土地增值稅，而只需計算申報繳納企業(yè)所得稅。
《辦法》規(guī)定，企業(yè)的搬遷收入，扣除搬遷支出后的余額為企業(yè)搬遷所得；企業(yè)政策性搬遷后新購置的資產，一律按照稅法的規(guī)定進行處理，其支出不得從搬遷收入中扣除；對政策性搬遷所涉及的資產，《辦法》也分兩種情況進行了規(guī)定：一是，搬遷后原資產經過簡單安裝或不安裝仍可以繼續(xù)使用的，在該資產重新投資使用后，繼續(xù)計提折舊或攤銷費用；二是，搬遷后原資產需要大修理后才能重新使用的，該資產的凈值加上大修理支出，為該資產的計稅成本。在該資產重新投資使用后，就該資產尚可使用的年限計提折舊，同時該大修理支出應進行資本化，不得從搬遷收入中扣除。
假定該化工廠根據(jù)搬遷規(guī)劃計劃在五年內將原資產搬遷至規(guī)劃地，發(fā)生的搬遷費用和資產處置支出300萬元，并經過大修理使得資產得以重新使用，為此花去10000萬元的大修理費用，加上資產凈值，合計為30400萬元，高于政府補償總收入，不需繳納企業(yè)所得稅。
該化工廠最終獲得的利潤=125002000-400-300=9800（萬元）
綜合方案一、二的結果可以看出：雖然方案一的總收入比方案二的總收入高出3500萬元，但由于方案二有相關稅收優(yōu)惠政策，較方案一少繳納了稅金，最后獲利更多。方案二較方案一（繳納土地增值稅）的最終利潤高出4334.675萬元；方案二比方案一（不需繳納土地增值稅）的最終利潤多出183.5萬元。因此該化工廠董事會應該選擇方案二，實現(xiàn)企業(yè)低稅收、高利潤的目的。
但是否一味從節(jié)稅上進行稅收籌劃就能滿足企業(yè)利潤最大化的目標呢？如果企業(yè)自行轉讓獲得的收入比在政府主導下搬遷所獲得的政策性收入多得多，盡管企業(yè)需要繳納高額的相關稅金，但扣除稅費后，仍可能比政府收回土地獲得的利潤更多，此時企業(yè)最優(yōu)的選擇則是自主搬遷、自行轉讓的搬遷方式。接上述案例，若政府給予企業(yè)的土地補償款為每畝20萬元，補償?shù)厣戏课萁ㄖ捌湓O備搬遷補償款為1500萬元，其余條件不變。則企業(yè)獲得的政府補償總收入為5500萬元（200x20+1500=5500），可獲得的凈利潤為2800萬元（5500-2000-400-300-2800）。此利潤遠低于方案一中繳納增值稅時獲得的凈利潤5465.325萬元和方案一中不繳納增值稅時獲得的凈利潤9616.5萬元。在此結果下，該化工廠應選擇方案一，采取企業(yè)自主搬遷的搬遷方式，并向有關部門申報免予征收土地增值稅，實現(xiàn)企業(yè)的低稅收高利潤的目的。
隨著市場經濟的不斷發(fā)展，我國房地產行業(yè)也取得了巨大的成就，在推動國家整體發(fā)展方面做出了很大的貢獻。房地產行業(yè)經過三十多年的發(fā)展，其投資總額在國民生產總值中的比重也在不斷提高，據(jù)統(tǒng)計，從2008年至2012年的5年時間中，房地產行業(yè)的投資總額由3.12萬億元增加到了7.2萬億元。隨著我國國際化步伐加快，國家宏觀調控政策收緊，加上房地產行業(yè)投資大、風險高等特點，使得房地產行業(yè)的發(fā)展面臨著新的挑戰(zhàn)。由原來的“暴利行業(yè)”轉變成了“平利行業(yè)”。就房地產行業(yè)目前現(xiàn)狀來看，競爭比較激烈，行業(yè)整體利潤率在下降，尤其是對于一些中小型的房地產企業(yè)，其面臨的市場風險更大。而在房地產的成本中，其中有20%的為稅收支出，因此，合理進行稅收籌劃是房地產企業(yè)提高利潤的一條有效途徑，房地產企業(yè)可根據(jù)自身特點，合理管理企業(yè)資金，通過稅收籌劃手段降低稅負，進而達到降低成本目的。因此，房地產企業(yè)進行稅收籌劃，不僅有助于企業(yè)實現(xiàn)價值最大化的財務管理目標，而且很好的貫徹了國家宏觀調控政策，有助于國家產業(yè)結構調整和企業(yè)資產優(yōu)化配置。
二、房地產企業(yè)稅收主要分布情況
（一）開發(fā)建設環(huán)節(jié)
房地產企業(yè)取得土地的方式有兩種，一種是從一級市場通過招投標的方式取得土地使用權，另一種是在二級市場上通過轉讓方式取得土地使用權。不論是在一級市場，還是在二級市場上取得土地使用權時，房地產企業(yè)需要支付土地出讓金，與轉讓方簽訂“產權轉移書據(jù)”，相應的應該繳納印花稅、契稅。如果房地產企業(yè)在開發(fā)房產時，占用了耕地面積的還需要繳納耕地占用稅。房地產企業(yè)在進行工程建設時，還會涉及到企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、個人所得稅、印花稅、城市維護建設稅及附加等稅種，因工程項目占用土地還需要繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。
（二）轉讓處置環(huán)節(jié)
房地產的轉讓處置主要包括銷售房屋、轉讓土地使用權、贈與房屋或者土地、房屋抵債、股利分配等方式。按照營業(yè)稅的征稅管理可知，房地產企業(yè)銷售房屋和轉讓土地使用權屬于“銷售不動產，轉讓無形資產”，應該征稅營業(yè)稅，相應的就應該繳納城建稅和教育費附加，而房屋銷售又屬于房地產企業(yè)的主營業(yè)務，因此還應該繳納企業(yè)所得稅，土地增值稅等。將房地產作為股利分配進行處置時，需要繳納個人所得稅。
（三）持有使用環(huán)節(jié)
房地產企業(yè)的房屋使用環(huán)節(jié)主要分為出租房屋或土地以及自用房屋或土地。房地產企業(yè)出租房屋或者土地時，需要繳納營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、房產稅以及個人所得稅等，將房屋或者土地自用的，需要繳納房產稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，房產稅和城鎮(zhèn)土地使用稅的稅負一般比較低。當房地產企業(yè)的房屋處于閑置狀態(tài)時，一般不需要負擔稅收負擔?？傊?，在我國，房地產企業(yè)的稅收負擔種類比較多。企業(yè)需要根據(jù)不同稅種的特點進行合理籌劃。
三、房地產企業(yè)主要稅種的籌劃策略
（一）營業(yè)稅稅收籌劃
營業(yè)稅是一種傳統(tǒng)的商品勞務稅，計稅依據(jù)為營業(yè)額全額，一般不受成本、費用等的影響。對于房地產開發(fā)企業(yè)來說，營業(yè)稅的稅收籌劃通?？梢詮娜齻€方面進行規(guī)劃，一是充分利用營業(yè)稅的稅收優(yōu)惠政策，采用合作建房的方式進行稅收籌劃，一方提供土地使用權，另一方提供建房需要的資金，兩方在合作的基礎上進行房屋建造，對于建成的房屋，合作雙方將按照投資比例分配的房屋價值，對于以土地使用權出資的一方，因為獲得了部分房屋的所有權，應該繳納營業(yè)稅，而對于以資金出資的一方則無需繳納營業(yè)稅。二是利用建筑承包合同進行稅收籌劃。房地產企業(yè)在進行房屋銷售時，一般會將房屋劃分為精裝修房和毛坯房兩種，通常情況下精裝修房的價格比毛坯房要高很多，因而房地產企業(yè)如果以精裝修房進行銷售，會增加其稅收負擔。如果房地產企業(yè)將房屋分為毛坯房銷售和房屋裝修服務兩種，就可以降低營業(yè)稅稅負。對于毛坯房的銷售，按照“銷售不動產”規(guī)定，采用5%的營業(yè)稅稅率，對于房屋裝修部分，按照“建筑業(yè)”規(guī)定，采用3%的營業(yè)稅稅率，這樣可以節(jié)約2%的營業(yè)稅。三是合理利用銷售折扣。一般情況下，房地產企業(yè)銷售樓盤時都會采取一定的促銷政策，比如利用現(xiàn)金折扣等，如果房地產企業(yè)將銷售價款和折扣額開在同一張發(fā)票上，就可以以折扣后的銷售額作用營業(yè)稅的計稅基礎，從而節(jié)省一定的營業(yè)稅。因此，房地產企業(yè)為了降低營業(yè)稅負擔，就可以將樓盤銷售價款和折扣額開在同一張發(fā)票上。
（二）土地增值稅稅收籌劃
對于房地產企業(yè)來說，土地增值稅是對房地產企業(yè)收益影響較大的稅種之一，土地增值稅實行四級累進稅率，稅率從30%到60%，增值越多，稅率越高。因此，房地產企業(yè)可以根據(jù)增值稅的特點和相關優(yōu)惠政策，合理進行稅收籌劃。根據(jù)土地增值稅相關條例規(guī)定，對于增值率不超過20%的普通住宅，可以免征土地增值稅。因此，房地產企業(yè)在對房屋進行定價時，要充分考慮相關的優(yōu)惠政策，以提高企業(yè)利潤作為目標。舉例來說，A地產在2014年開發(fā)了一個項目，該項目列為普通住宅，共10000平方米，2015年5月完工，該房地產項目共發(fā)生的費用如下：取得地盤價款300萬元，開發(fā)成本500萬元，為了響應國家限制房價的政策，年末企業(yè)推出一批低價房源，管理層的初步定價策略有兩個，方案一的定價策略是1300元/平方米，方案二的定價策略是1350元/平方米。如果采用方案一，企業(yè)應該繳納的營業(yè)稅、城建稅、教育費附加以及地方教育附加為72.8萬元，扣除項目金額為1112.8萬元，增值率為16.82%，由于為普通住宅，且低于20%的增值率，應該免征土地增值稅。方案一的凈利潤為247.2萬元。如果采用方案二，企業(yè)應該繳納的營業(yè)稅、城建稅、教育費附加以及地方教育附加為75.6萬元，扣除項目金額為1115.6萬元，增值率為21.01%，增值率高于20%，應交土地增值稅為70.32萬元，方案二的凈利潤為224.08萬元，很顯然，在這兩個方案中，考慮土地增值稅的優(yōu)惠政策之后，可以為企業(yè)帶來更多的利潤。其次，房地產企業(yè)可以利用利息扣除方法進行稅收籌劃。由于房地產企業(yè)利息支出的扣除方法有兩種：一是能夠按轉讓房地產項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額；二是不能按轉讓房地產項目計算分攤利息支出或不能提供金融機構證明的，房地產開發(fā)費用按該項目地價款和開發(fā)成本之和的10%直接扣除成本，其實際利息支出就不能扣除了。所以可以根據(jù)具體情況選擇適合的方法進行稅收籌劃。當企業(yè)利息費用比較高時，可以通過提供金融機構證明，采用分攤利息的方式進行利息費用扣除；如果利息支出比較小時，則可將其計入開發(fā)成本一并扣除，這樣也有利于降低企業(yè)土地增值額，進而減輕了土地增值稅負擔。
（三）企業(yè)所得稅稅收籌劃
企業(yè)所得稅稅收籌劃的重點在以下兩個方面，一是通過合理的方法實現(xiàn)遞延收入；二是對企業(yè)的成本、費用進行籌劃，以減少企業(yè)的應納稅所得額。具體來說，企業(yè)可以根據(jù)需要選擇不同的折舊方法、采用不同的存貨計價方法等來實現(xiàn)。尤其對于房地產企業(yè)，其固定資產占企業(yè)總資產的比重很高，在適當?shù)那闆r下，企業(yè)可根據(jù)發(fā)展，縮短固定資產折舊年限，進而提高當前的折舊額，企業(yè)所得稅的應納稅所得額就會隨之減少，形成遞延所得稅。舉例來說，某房地產企業(yè)有一套房屋，價值100萬元，預計使用5年，凈殘值為零，企業(yè)在進行稅收籌劃，根據(jù)情況如果由三種可供選擇方案，一是將折舊年限變?yōu)?年，二是采用雙倍余額遞減法計提折舊，三是采用年數(shù)總和法計提折舊，通過計算可知方案一不僅可以滿足稅務機關要求，還可以給企業(yè)帶來更多的經濟利益。
（四）房產稅的稅收籌劃
房產稅的計稅方法有兩種，一種是按照房產原值一次性扣除一定比例之后按照余額的1.2%計征；另一種方法是從租計征，以房產租金作為房產稅的計稅依據(jù)。因此，房產稅的稅收籌劃重點就是如何對房屋進行分配以及如何分解房地產的租金收入，以實現(xiàn)稅收最小化。比如：某公司自行建造一座辦公樓，價值400萬元，將其全部對外出租，租金每年30萬元，則該房地產企業(yè)應該繳納的房產稅為3.6萬元，如果房地產企業(yè)在對外出租過程中，將水電費、物管費等分解開來，由物管公司收取客戶水電費、物管費8萬元，則企業(yè)的房產稅為2.64萬元，這樣就可以節(jié)省0.96萬元的房產稅。
（五）其他稅種的稅收籌劃
對于房地產企業(yè)，在進行房產交易過程中，還會涉及到印花稅、契稅等稅種。對于印花稅，計稅依據(jù)是應稅憑證記載金額或者應稅憑證件數(shù)。且不同種類合同適用的稅率一般存在很大的差異，比如企業(yè)與銀行之間的借款合同需要按照借款金額的0.005%繳納印花稅，而對于企業(yè)之間的借款合同則無需繳納印花稅，因此，適當情況下，房地產企業(yè)可通過企業(yè)之間借款來代替與銀行的借款。房地產企業(yè)在轉移土地以及房屋權屬時還需要繳納契稅，關于契稅稅收籌劃，一般企業(yè)可以將房屋的銷售與相關設備銷售分開進行，簽訂兩份銷售合同，這樣可以分解收入，節(jié)約契稅。
四、結論
關鍵詞：成本核算；房地產；項目清算；影響
中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1672-3198（2012）17-0116-01
1 房地產開發(fā)成本核算分析
房地產開發(fā)成本核算即企業(yè)將開發(fā)一定數(shù)量的商品房需要指出的全部費用，按照成本項目來進行歸集和分配，并計算出開發(fā)項目的總成本以及單位建筑面積的成本。對于房地產企業(yè)來講，在進行開發(fā)成本核算時，除了要按照國家制定的相關制度和規(guī)定外，還要注意以下幾個方面的問題。
1.1 成本歸集對象
房地產與其他行業(yè)在進行成本核算時，都要先確定成本歸集的對象，也就是成本核算的單位，房地產行業(yè)在進行成本核算時，可以將房地產開發(fā)項目工程的內容和工期作為主要依據(jù)，將大的項目進行分塊，便于歸集和結算。
1.2 成本項目的設立
現(xiàn)行的房地產開企業(yè)會計制度規(guī)定：開發(fā)成本作為以及成本核算科目，企業(yè)要在該科目下，根據(jù)自身的經營特點以及管理需要，選擇成本項目，并進行明細核算。根據(jù)制度和相關規(guī)定，個人認為，成本的項目最好不要過多，對于一些發(fā)生次數(shù)少，尤其是但比發(fā)生的費用，要盡量進行合并，例如配套費用的支出，可以單獨設立一個配套費用明細科目，沒必要各項都列出來，對于一些金額大且陸續(xù)發(fā)生的費用，還是要單獨的進行設立科目核算，例如土建費用、設備費用、土地費用等。
1.3 間接費用的核算
所謂的間接費用，主要指管理費用、銷售費用以及財務費用。按照現(xiàn)行的房地產開發(fā)企業(yè)會計制度規(guī)定：此類費用要作為期間費用，直接的計入到當期損益中。但是這樣一來，便與會計的配比性原則出現(xiàn)了矛盾，因此我們可以將受益對象明確的貸款利息以及前期的銷售費用當做資本性支出來進行核算。
1.4 項目的竣工決算
眾所周知，房地產開發(fā)成本核算是以計算出項目總成本和單位可銷售面積的開發(fā)成本為目的的，但是目前放棄產企業(yè)往往是重視工程決策，忽略項目決算。因此，可以將尚未實施的工程預算計入到成本中的預提費用里，等到工程完成之后，再按照實際情況進行調整即可。
2 房地產項目清算的內容及問題分析
房地產項目清算是稅收管理的一個重要階段，也是各項稅收政策能夠貫徹并執(zhí)行的重要階段。房地產項目清算和預交階段的稅收相比，除了營業(yè)稅屬于法定納稅義務時間，不存在著事后調整補抵之外，企業(yè)中所得稅以及土地增值稅都存在補抵問題，這不僅僅是稅管員或是稽查人員的工作，也是現(xiàn)實稅收和企業(yè)狀況中的一個重要問題?？傊?，房地產清算是一項綜合的工作。
房地產項目進行清算時，要從房地產企業(yè)取得一些基礎信息資料，例如房地產項目的相關信息流程；房地產開發(fā)流程圖及說明；房地產的測繪報告和工程驗收資料等，然后才可以開始進行房地產項目的清算。
在房地產完工清算報告中不能單純的只是復制中介報告，而是要在會計或是稅務中介見證報告的基礎之上來進行清算，否則無法處理定性，其次要講明企業(yè)的總體概況，對完工項目的情況進行重點的描述，要注意稅務清算報告與中介鑒定報告中的本質性區(qū)別，要在完工清算報告中能夠反映出數(shù)據(jù)的歸集、分解和分配，以及合同、發(fā)票、總賬、明細賬、食物和對、銀行、成本等各項內容，還要注意中介鑒定中數(shù)據(jù)的形成和邏輯是否正確，內容控制是否存在，本著職業(yè)懷疑的態(tài)度來進行各項數(shù)據(jù)的審核。
3 成本核算對房地產項目清算的影響
3.1 房地產項目清算的可靠性影響
成本核算的準確性、科學性、全面性能夠直接的影響到房地產項目清算情況，如果在進行房地產成本核算時，工作人員認真仔細，料數(shù)據(jù)真實可靠，采用的方式科學全面，那么在進行房地產項目清算工作時，也會省時省力，相反，如果沒有進行好成本核算，那么在房地產項目清算的過程中，可能會發(fā)生數(shù)據(jù)不準確、資料不真實等情況，最終導致項目清算缺乏真實性和準確性。
3.2 房地產項目清算的真實性影響
在出包工程沒有最終辦理結算也沒有取得全額的發(fā)票時，要在證明資料充分的基礎上，預提發(fā)票不足的金額，但是不能超過總金額的10%。在公共配套設施沒有建造完成時，可以按照預算造價來合理的進行預提建造費用，這種在售房合同和協(xié)議或者是廣告、模型中明確承諾建造并且不能撤銷的，或依據(jù)相關法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。如果應該向政府上交，但是沒有上交的報批報建費用和物業(yè)完善費用，可以按照規(guī)定進行預提，其中物業(yè)完善費用是指按照規(guī)定應當由企業(yè)來承擔的物業(yè)管理基金和公建維修基金，或者是其他的專項基金。
4 結語
綜上所述，成本核算對房地產項目清算具有著較大的影響。因此，做好成本核算的工作，用長遠的眼光來看待問題，嚴格按照國家相關規(guī)定和政策進行工作，這樣才能夠保證每項工作都無紕漏。
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關鍵詞：房地產企業(yè)；拆遷補償費用；會計；稅務處理
中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）033-000-01
引言
房地產企業(yè)在拆遷房屋的時候，會對被拆除房屋的所有人采取一定形式的補償，以彌補房屋所有人的損失。補償方式是按照《城市房屋拆遷管理條例》中的有關規(guī)定以及各地的拆遷補償政策執(zhí)行的。對于存在拆遷補償情況的開發(fā)項目來說，拆遷補償費用的會計核算和稅務處理是房地產開發(fā)項目整體開發(fā)成本核算和稅務管理的關鍵。
一、房地產企業(yè)拆遷補償費用的會計處理
（一）對房地產企業(yè)產權置換所采用的會計處理方式
所謂的“房地產企業(yè)產權置換”，就是開發(fā)商在開發(fā)舊城改造、棚戶區(qū)改造、城中村改造等含有需拆遷房屋的項目時，用自己建造的新房與被拆遷人的被拆遷房屋進行置換，或是直接在拆遷補償協(xié)議中明確安置房建設的位置、面積、戶型等建設指標再按一定的標準與拆遷戶的被拆遷房屋進行置換。有些項目還存在按照拆遷房屋的評估價和調換房屋的市場價（簽訂拆遷補償協(xié)議時的期房市場價格）或優(yōu)惠價進行結算調換差價的行為。
房地產開發(fā)成本有六大項，分別是土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施費、建筑安裝費、配套設施費、開發(fā)間接費。安置房的建設支出以及可能存在的差價，由于是屬于拆遷補償?shù)姆懂?，是為了獲取土地而發(fā)生的，這個款項就需要計入到土地開發(fā)成本中。可在“土地征用及拆遷補償費”科目下設安置及動遷支出，核算安置房建設發(fā)生的各項成本費用。由于舊城改造、棚戶區(qū)改造、城中村改造等項目均伴隨商品房開發(fā)，等到項目整體（含商品房）建設完畢，該部分支出由商品房承擔，隨著商品房成本的結轉而轉入“開發(fā)產品”。
（二）作價補償業(yè)務所采用的會計處理方式
對于補償方式，拆遷戶可以選擇，貨幣的補償是被多數(shù)的拆遷戶所接受的，即拆遷戶從房地產公司那獲得補償金之后，就自己處理住房的問題。房地產公司將這部分費用作為開發(fā)成本計入到“土地征用及拆遷補償費”中。即借記科目為“開發(fā)成本-土地征用及拆遷補償費”，所涵蓋的內容包括所征用的土地費以及拆遷補償費；貸記科目為“庫存現(xiàn)金和銀行存款”等等。
（三）在會計處理中將產權置換結合作價補償來完成
房地產企業(yè)對拆遷戶的補償，是以一定面積的房屋作為補償條件，多余的面積就兌換為貨幣支付以作為補償費用。對于房地產公司而言，拆遷戶獲得安置房，房地產公司獲得可開發(fā)的土地，安置房屋建設發(fā)生的各類支出計入到土地成本中，科目設置和會計核算同“房地產企業(yè)產權置換所采用的會計處理方式”。拆遷戶另外獲得的補償費用，也是土地成本中的一部分，科目設置和會計核算同“作價補償業(yè)務所采用的會計處理方式”。再具體核算中應將兩者結合起來。
二、房地產企業(yè)拆遷補償費用的稅務處理
（一）“營改增”前對營業(yè)稅的處理方式
房地產企業(yè)在對拆遷補償費用的稅務處理上，按照國家稅務總局出臺的住房征收營業(yè)稅問題執(zhí)行，所涉及的內容包括個人銷售拆遷補償和住宅小區(qū)建O補償。如果所補償?shù)姆课菝娣e與拆遷建筑的面積是相等的，就要按照同類住宅房屋的成本價格對營業(yè)稅進行核定。在房屋轉讓的時候沒有做出結算的房屋以及包括托兒所、車棚等等公共用房，如果房屋已經轉讓且營業(yè)稅已經征收了，就不需要征收營業(yè)稅了[3]。對于拆遷房屋中超出的部分，就要根據(jù)營業(yè)稅暫行條例中的相關內容確認營業(yè)額，一方面可以按照納稅人當期的應稅行為核定價格，另一方面可以按照其他納稅人的當期的應稅行為核定價格。計算公式如下：
營業(yè)額=[營業(yè)成本（工程成本）×（1+成本利潤率）]/（1-營業(yè)稅稅率）
（二）“營改增”后對增值稅的處理方式
“營改增”以后，對于房地產企業(yè)拆遷補償費用的稅務處理，國家稅務總局并沒有明確規(guī)定，但是營改增以后，安置房可按照增值稅視同銷售行為中的“將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”這一項。同時，由于安置房沒有可參照的平均銷售價格，其視同銷售額應按組成計稅價格確定。
增值稅組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）
（三）對土地增值稅的處理方式
土地增值稅的處理方式是按照土地增值稅清算管理的相關規(guī)定執(zhí)行的，房地產公司對于開發(fā)的房地產產品作為抵償債務項，用于換取非貨幣性資產。當有所有權轉移的事項發(fā)生的時候，就要看作是房地產銷售行為，所獲得的收入就可以按照同類房地產的價格進行確認，也可以按照房地產市場中的同類房地產價格對評估該產品的價值，以此為依據(jù)對拆遷補償費確認。房地產公司向回遷戶支付補差價款，將這筆費用計入到拆遷補償費中。此外，對于按照政府有關規(guī)定支付的拆遷補償費以及房地產開發(fā)商與拆遷戶以協(xié)議形式確認的拆遷補償金額，可以計入到土地增值稅中。
（四）對企業(yè)所得稅的處理方式
企業(yè)所得稅的處理方式按照企業(yè)開發(fā)經營業(yè)務的所得稅處理方式以及相關的稅法執(zhí)行。當出現(xiàn)開發(fā)的房地產存在所有權轉移的問題時，或者使用權轉移的時候，或者在獲得利益權利的時候都要對所獲得的收入進行確認。確認的順序為：按照房地產公司近期所開發(fā)的產品的銷售價格為準，確認產品的市場公允價值[4]，或者按照視同銷售的銷售額確認收入。對于產品可能獲得的利潤，就需要按照產品開發(fā)過程中所消耗的成本加以確認，要求產品開發(fā)中要有一定的成本利潤率。
三、結語
綜上所述，房地產企業(yè)拆遷補償并不是等同劃一的，而是根據(jù)拆遷戶條件的不同、拆遷項目的規(guī)劃要求不同而靈活選用產權調換的拆遷補償形式、作價補償?shù)牟疬w補償形式、產權調換的拆遷補償形式和作價補償相結合的拆遷補償形式。不同的拆遷補償形式都有各自的特點，在會計處理和稅務處理上要進行區(qū)別化處理。
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一、營改增后對地方稅收和稅源管理產生的影響
“營改增”后，地稅部門將失去當前額度最大、占比最高的主體稅種，地方政府公共財政預算收入也會受到較大影響。
（一）地方財力面臨縮減壓力
營改增是我國結構性減稅的重要步驟。多年來，營業(yè)稅作為地方稅源的主體和支柱，一直起著舉足輕重的作用，其收入的穩(wěn)定性、管理的可控性、對相關稅種的帶動性、對地方財政收入的重要性，都是其他地方稅種無法相提并論的，因此營業(yè)稅全面退出后，地稅收入結構將出現(xiàn)根本性改變，并由此對地方財政收入帶來一系列影響。以河南省沈丘縣為例，2016年1-4月份營業(yè)稅累計完成8572萬元，比去年同期增長107.1%，增收4432萬元，占年預算收入的32.9%。1-4月份增值稅累計完成2694萬元，比去年同期增長22.0%，增收486萬元，占年預算收入的24.1%。營改增后，按預計2016年5-12月份地稅部門征收的營業(yè)稅將減收17505萬元，年底國稅部門增值稅收入應完成26002萬元。如果按營改增后中央和地方按五五分成，即使稅收收入總量不變，財政收入將減收1.3億元左右。
（二）“營改增”后附征稅費收入面臨流失
“營改增”后，還將對所得稅管轄權產生重大影響。按照國家稅務總局的規(guī)定，新辦企業(yè)的所得稅管轄權是隨著主體稅種走，繳納增值稅的企業(yè)，企業(yè)所得稅由國稅部門管理，繳納營業(yè)稅的企業(yè)，企業(yè)所得稅由地稅部門管理。全面實行營改增后，企業(yè)所得稅面臨流失，并失去成長空間。隨營業(yè)稅附征的企業(yè)所得稅、個人所得稅、城市維護建設稅、教育費附加收入將相應降低。同時，“營改增”后地稅失去“以票控稅”這個重要抓手，納稅人尤其是零散戶納稅人，在國稅取得增值稅發(fā)票后將有可能無視地稅管理，有意無意地避開申報地方稅這一環(huán)節(jié)，從而使地方稅的征收難度加大，稅收成本將會大大提高。
（三）小稅種難以支撐地方財政收入
“營改增”后，地稅部門失去了可以支撐半壁江山的主要稅源，地稅收入在一定時期內將會明顯下滑。如在地方稅收入中，耕地占用稅和契稅兩個稅種雖然實現(xiàn)了高速增長，但這兩個稅種屬于一次性稅源，隨政府項目批地多少或以所有權發(fā)生轉移變動的不動產為征稅對象，稅源不穩(wěn)定。而房產稅、印花稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、車船稅、資源稅在現(xiàn)階段的地方稅體系中仍屬小規(guī)模稅種，尚不足以支撐地方財政收入。
（四）稅制陳舊及稅種設置不盡合理
現(xiàn)行的稅制較為陳舊，稅收政策存在設計缺陷，可操作性較差。如房產稅和土地使用稅，在城鄉(xiāng)一體化發(fā)展的大環(huán)境下，征收范圍仍局限于城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)，土地使用稅稅額調整緩慢，在稅收效益和社會效益之間難以把控平衡點；土地增值稅稅制復雜、扣除項目繁多、政策邊界界定難度大，面對房地產開發(fā)衍生出的一些新事物，難以及時在政策上進行更新，造成基層政策執(zhí)行難、對政策理解不一；契稅和耕地占用稅條文粗泛，2010年“兩稅”由財政劃轉到地稅后，政策上更新緩慢、內容滯后，特別是涉及到自然人的一些民生問題方面的政策可操作性差，難以在公平和效率之間找到平衡，不能適應形勢發(fā)展的需要。
（五）部分行業(yè)企業(yè)稅負增加同時地方收入有所減少
“營改增”的初衷是為企業(yè)減負，但由于經濟發(fā)展本身的制約、稅收征管的現(xiàn)狀、增值稅抵扣鏈條尚不完善以及部分企業(yè)的財務制度不健全等因素影響，短期內勢必造成一些行業(yè)和企業(yè)稅負增加、利潤承壓等問題。如建筑業(yè)和房地產業(yè)將會存在此類問題，迫切需要在制度設計過程中密切關注并采取有力措施加以防范?！盃I改增”目前采取的是原營業(yè)稅收入改為增值稅后仍劃歸地方的過渡辦法，看似不會對地方財政收入構成影響，但“營改增”鼓勵更多企業(yè)專業(yè)化經營，細化產業(yè)分工，理性的納稅人會出于企業(yè)利益最大化的考慮而改變企業(yè)組織結構，從而形成更多抵扣項目，減少繳納增值稅，進而導致地方政府收入減少。
二、營改增后完善地方稅體系的思路和方向
完善地方稅體系不僅有利于規(guī)范政府間財政關系、營造更加統(tǒng)一、規(guī)范、公平、透明的稅收制度環(huán)境，而且有助于提高地方財政保障能力，調動地方政府積極性，促進地方經濟發(fā)展。
（一）完善分稅制，確?！盃I改增”后地方財政收入穩(wěn)定
在保持現(xiàn)行中央、地方收入格局基本不變的前提下，科學測算因增值稅征稅范圍擴大導致營業(yè)稅收入減少的規(guī)模，重新調整中央與地方的增值稅收入分成比例。調整后的地方增值稅收入增量至少要足以填平營業(yè)稅稅收減少的缺口。分稅制改革以來，中央財政收入的比重逐步提高，財力相對富裕，而地方財政收入的比重逐步減少，加之中央政府的一系列轉移支付都需要地方資金的配套，導致地方政府財政困難越來越嚴重，因此建議營改增后，適當提高地方政府的稅收分成比例，以緩解地方財政壓力，調動地方政府的積極性，避免地方財政收入因稅制改革而帶來巨大波動，從而取得地方政府對“營改增”的支持。
（二）加快完善地方稅體系，不斷壯大地方政府財力
現(xiàn)行分稅體制將稅源穩(wěn)定、增長潛力大的稅種劃為中央稅或共享稅，留給地方的大多是稅源分散、收入不穩(wěn)定的小稅種，導致財權向上集中，地方政府無法組織到與其事權相匹配的財力。因此，要加快完善地方稅收體系。
目前地方財政收入對房地產業(yè)的依存度較高，房地產業(yè)稅收（剔除上繳中央部分）占地方財政收入的比重已超過30%。筆者認為，應將對房地產業(yè)的主要稅收從流轉環(huán)節(jié)轉移到保有環(huán)節(jié)，將現(xiàn)行的房產稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等合并為統(tǒng)一的房地產稅，以房地產的評估值作為房地產稅的計稅依據(jù)。
對于資源稅，應擴大資源稅的課稅范圍，將水資源、森林資源、草場資源等納入課征范圍，支持生態(tài)環(huán)境改善；適當提高原油、天然氣、金礦、有色金屬礦等資源的稅率，改變計征方式，增加資源稅的稅負水平，提高資源稅收入，發(fā)揮資源稅的調控功能，限制過度開采不可再生資源。
隨著居民收入的增長，個人所得稅占全部稅收的比重將會繼續(xù)提高。個人所得稅改革是實現(xiàn)“綜合與分類相結合”的個人所得稅制。對工薪所得、承包經營所得、勞務所得，可在綜合考慮個人贍養(yǎng)人口狀況、教育支出、醫(yī)療和社會保險支出、房屋購置支出等因素進行綜合扣除，再按超額累進稅率綜合征稅。對偶然所得、稿酬所得和特許權使用費所得實行分類征收。
同時要嘗試開征環(huán)境稅、教育稅、社會保障稅等新稅種。環(huán)境稅在稅率設計可從低稅率起步，隨企業(yè)與納稅人承受能力和環(huán)境治理成本等因素變化而適時調整、提高。教育稅將目前征收的教育費附加、地方教育費附加、教育基金和文化事業(yè)建設費等合并為教育稅，專項用于教育事業(yè)發(fā)展。社會保障稅是將目前分散在人社、民政、衛(wèi)生等部門的社會保障基金改為社會保障稅。社會保障稅分設養(yǎng)老、醫(yī)療和失業(yè)等稅目，納稅人為存在雇傭關系的雇主和雇員及不存在雇傭關系的自營業(yè)主。
（三）科學改革和重構地方主體稅種，實現(xiàn)地方財政收入穩(wěn)定增長
“營改增”后，地方稅體系將喪失主體稅種，中央和地方應注重重構地方主體稅種。作為地方稅的主體稅種，應具備稅基堅實、征稅范圍廣泛、收入規(guī)模大，稅制相對穩(wěn)定且能夠成為地方財政收入的主要支撐等特征。根據(jù)我國國情和地方稅收入情況，在短期內，應選擇消費稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅作為地方主體稅種。從長遠來看，隨著我國經濟的發(fā)展和城鎮(zhèn)化進程的加快，房地產稅可作為將來地方稅的主體稅種，這就要求加快對開征房地產稅的立法工作。
消費稅目前屬于中央稅，僅次于增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅，是我國第四大稅種。消費稅稅源豐富，大部分稅源具有穩(wěn)定性，增長潛力較大，從財政收入的角度看可以與營業(yè)稅置換，如劃歸地方征收，可成為解決地方稅源問題的有效方案。
現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅收管轄權的劃分為企業(yè)的利益選擇留下操作空間。自2002年開始“一稅兩管”，經過10多年來的實踐運行，稅收征管成本不斷增加、工作交叉、矛盾不斷、效率降低，給征納雙方帶來了很大的不便。雖然國家有關企業(yè)所得稅管理權限的文件在不斷修訂完善中，國稅發(fā)【2008】第120號規(guī)定以2008年為基年，2008年底之前國家稅務局、地方稅務局各自管理的企業(yè)所得稅納稅人不作調整。2009年起新增企業(yè)所得稅納稅人中應繳納增值稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國稅局管理；應繳納營業(yè)稅的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由地稅局管理。由于新辦企業(yè)對主營業(yè)務界定可能不準確，并且變數(shù)較大，國、地稅兩家對企業(yè)所得稅管理程度的不同，導致國、地稅對稅源的爭奪。從企業(yè)角度來看，“人往高處走、稅往低處流”的現(xiàn)象時有發(fā)生，企業(yè)在管轄主體的選擇上具有較大空間，增大了征管中的信息不對稱。如企業(yè)所得稅由地稅部門統(tǒng)一征收上繳國庫，再按分享比例返還給地方，實現(xiàn)“一稅一管”，保證執(zhí)法主體明確、執(zhí)法力度一致，這樣既便于企業(yè)所得稅的日收管理，提高企業(yè)所得稅征收管理效率，又可以避免不必要的資源浪費，避免由于國、地稅征管力度的差異造成企業(yè)稅收負擔的不同。
（四）加強稅收管理，提高稅源管控水平
應加強國、地稅的合作，加快稅收征管轉型，主動適應“營改增”后對地稅工作的新要求。加強形勢教育，引導地稅干部正確認識新一輪財稅體制改革和國家結構性減稅政策的重大意義。大力提升地稅干部的綜合素質，提高其適應稅制改革步伐的能力。以中辦、國辦《深化國、地稅征管體制改革方案》和國地稅合作工作規(guī)范實施為契機，不斷提高稅源管控水平，要立足現(xiàn)實做好稅源精細化、專業(yè)化管理。針對“營改增”后納稅人涉及的隨營業(yè)稅征收的城建稅、教育費附加、文化事業(yè)建設費等征繳入庫和財稅庫銀聯(lián)網(wǎng)的設置等問題，與國稅部門建立稅款委托代征機制，確保地方稅收及時足額入庫，實現(xiàn)稅款不流失。
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