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關(guān)鍵詞：跨國公司稅收籌劃
國際稅收是指對兩個或兩個以上國家之間發(fā)生的跨境交易行為進行征稅的一系列稅收規(guī)則。國際稅收的籌劃需要擁有豐富的國際稅收原理知識，從而找到一條不僅減少納稅而又不損害商業(yè)活動和資金流的途徑。
跨國公司國際稅收籌劃的相關(guān)問題
（一）稅收籌劃的內(nèi)涵
西方國家對稅收籌劃的研究起源于1935年的“稅務(wù)局長訴溫斯特大公”一案。在該案例中，湯姆林爵士做出了有關(guān)稅收籌劃的聲明“任何一個人都有權(quán)安排自己的事業(yè)，依據(jù)法律這樣做可以少繳稅。為了保證從這些安排中得到利益，不能強迫他多繳稅”。這種觀點得到了英國及法律界的廣泛認同。此后，荷蘭國際財政文獻局（IBFD）編撰了《國際稅收辭匯》一書，書中對稅收籌劃下了更加精準的定義：“稅收籌劃是指通過納稅人經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，實現(xiàn)繳納最低的稅收”。
（二）跨國公司國際稅收籌劃的特征
跨國公司指的是集團的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)體系，包括總持股公司和分布在與母公司非同一稅收管轄區(qū)內(nèi)的其他國家中的子公司、分公司、代表處等?？鐕镜膰H稅收籌劃除了具備一般稅收籌劃（國內(nèi)稅收籌劃）的特點以外，還有以下兩個不同于國內(nèi)稅收籌劃的特性：
跨國公司的國際稅收籌劃活動具有國際性。所謂國際性指的是跨國經(jīng)營稅收籌劃是在國際范圍內(nèi)開展的，涉及各國稅收法規(guī)以及國際稅收協(xié)定；跨國公司的國際稅收活動具有復雜性。復雜性是指相對于一般的稅收籌劃活動，國際稅收籌劃面臨的是多變的國際政治經(jīng)濟稅收環(huán)境，規(guī)劃的是跨國投資經(jīng)營等活動，其復雜程度及不可預(yù)見性要遠超過一般稅收籌劃活動。
（三）跨國公司國際稅收籌劃的原則
1.合法性原則：跨國公司的國際稅收籌劃活動必須嚴格遵循各國法律以及國際稅收協(xié)定，不能觸犯、違反相關(guān)國家的法律法規(guī)以及國際稅收條文。
2.經(jīng)濟性原則：跨國公司稅收籌劃活動既要能夠減輕單獨子公司及海外分支機構(gòu)的稅收負擔，又不因取得稅收利益而影響全球經(jīng)營戰(zhàn)略的實施，犧牲其整體利益。
3.計劃性原則：該原則要求跨國公司總部對其國際稅收籌劃活動做出細致統(tǒng)一的安排，并適時進行檢查和調(diào)整，以免與有關(guān)國家變更后的稅法和國際稅收協(xié)定相抵觸或不符合經(jīng)濟原則。
公司組織形式選擇在跨國公司國際稅收籌劃中的應(yīng)用
公司組織形式的選擇是跨國公司國際稅收籌劃的基本方法之一，通過合理的公司組織形式選擇，可以有效的降低跨國企業(yè)的國際稅負。
（一）跨國分公司或子公司
跨國公司進行海外投資拓展市場時，首先遇到的問題便是公司組織形式的選擇。一般的，跨國公司的海外分支機構(gòu)主要有跨國分公司與跨國子公司兩大類。
根據(jù)《國際稅收辭典》中對子公司的注釋，子公司指的是那些被另一家公司（母公司）有效控制的下屬公司或是母公司直接和間接控制的一系列公司中的一家公司。分公司不同于子公司，不具備獨立法人實體資格，只是作為公司的分支機構(gòu)而存在。
一般來說，和設(shè)立分公司相比較，設(shè)立子公司有如下優(yōu)點：在東道國只負有限的債務(wù)責任；子公司向母公司報告企業(yè)成果只限于生產(chǎn)經(jīng)營活動方面，而分公司則要向總公司報告全面情況；子公司是獨立法人，其所得稅計征獨立進行。子公司可享受東道國給其居民公司包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇；東道國適用稅率低于居住國時，子公司的累計利潤可得到遞延納稅的好處；子公司利潤匯回母公司要比分公司靈活的多；許多國家對子公司向母公司支付的股息規(guī)定減征或免征預(yù)提稅。
然而，分公司的設(shè)立也有它的優(yōu)點：分公司一般便于經(jīng)營，對財務(wù)會計制度的要求也比較簡單；分公司承擔的成本費用可能要比子公司節(jié)省；分公司不是獨立法人，只就流轉(zhuǎn)稅在所在地繳納，利潤所得由總公司合并；分公司交付給總公司的利潤通常不必繳納預(yù)提稅；分公司與總公司之間的資本轉(zhuǎn)移，因不涉及所有權(quán)變動而不必負擔稅收。
由此可見，與分公司相比，子公司的稅收體系相對獨立，它通過避免母公司管轄區(qū)對其所征收的稅收，有效解決了棘手的雙重征稅問題。然而，事物總是具有兩面性，由于子公司資產(chǎn)的相對獨立，國外子公司的虧損不能沖抵母公司的利潤，母公司也不承擔自己子公司的義務(wù)。從這個基本差別出發(fā)，投資公司形式取決于所能帶來的稅收利益。
例如，某跨國公司集團的利潤為1000000英鎊，其中，母公司的國內(nèi)利潤為900000英鎊，所得稅率為33%；國外投資公司利潤為100000英鎊。假如采用設(shè)立分公司的形式，利潤所得將匯總到總公司繳納稅款，故該跨國公司需交所得稅1000000×33%＝330000英鎊。
假如國外投資為子公司形式，再將子公司在所在國的稅負分為兩種情況進行比較：一種是子公司東道國所得稅率比母國低，為10%，應(yīng)繳稅收為10000英鎊；另一種情況是子公司東道國所得稅率比母國高，為40%，應(yīng)繳稅收為40000英鎊。
從表1可以看出，在第二種情況下，整個集團多繳納了700英鎊的所得稅，稅收負擔增加了0.7%，超過了在國外設(shè)立分公司的應(yīng)繳稅額。由此可見，如果投資目標國的稅率低于母公司所在國，為了得到更多的稅收利益，可以采用子公司的形式。而如果投資目標國的稅率高于母公司所在國，分公司應(yīng)該是一個不錯的選擇。
（二）設(shè)立金融公司的稅收利益
跨國公司在經(jīng)營過程中經(jīng)常要從國外的金融機構(gòu)或公司籌措資金，但如果向一個與跨國公司居住國無任何相關(guān)稅收協(xié)議的國家或地區(qū)借款，跨國公司居住國對跨國公司支付給境外貸款者的利息就要征收很高的預(yù)提稅。因此，在這種情況下境外貸款者不愿意承擔這筆額外稅收，于是，他們通過提高貸款利率以及其它費率的方式把稅收負擔轉(zhuǎn)嫁給跨國公司。為了避免高額的貸款利率，跨國公司就必須在第三國設(shè)立金融公司，通過公司對境外貸款者進行融資，從而達到稅后利潤最大化。
（三）設(shè)立投資公司的稅收利益
跨國公司的海外投資公司主要從事有價證券的投資。如果母公司所在國對財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的增益征收資本利得稅，財產(chǎn)租賃收益要繳納不動產(chǎn)所得稅，為了得到稅收利益，母公司可以選擇在一些免征上述稅收的國家或地區(qū)建立財產(chǎn)投資公司，以此來辦理這方面的業(yè)務(wù)。從國際稅收籌劃角度看，投資公司最好把匯集的資金以資產(chǎn)形式進行配置。如果投資公司位于無稅管轄區(qū)，那么可以將其資金用于投資免稅債券，或使其成為避稅地銀行的存款。在這兩種情況下，公司將可以有效避免向利息征收預(yù)提稅。如果購買外國公司的股份投資于資產(chǎn)基金，那么風險和稅收負擔都會增加，對客戶不利。
母公司在無稅管轄區(qū)建立投資公司吸收基金，后將其投入國際金融市場中投資回報率高的資產(chǎn)、不動產(chǎn)等。為了避免預(yù)提稅，要選擇對資產(chǎn)所得不征預(yù)提稅，或者按國際稅收協(xié)定可少繳預(yù)提稅的國家或地區(qū)。投資公司的利潤來自于其投資所得與對小股東支出之間的差額，這筆利潤沒有所得稅，可用于跨國集團的投資項目。此外，以可靠的銀行和金融公司作為金融中介人，也可提高投資的可靠性。
轉(zhuǎn)移定價法在跨國公司國際稅收籌劃中的應(yīng)用
（一）轉(zhuǎn)移定價法釋義
轉(zhuǎn)移定價指的是在分權(quán)經(jīng)營體制下，關(guān)聯(lián)企業(yè)對于分權(quán)部門之間的產(chǎn)品或服務(wù)內(nèi)部交易所制定的價格，是為了解決企業(yè)內(nèi)部資源配置和分權(quán)部門業(yè)績評價問題而產(chǎn)生的，是企業(yè)內(nèi)部重要的資源分配機制和激勵機制。
轉(zhuǎn)移定價法目前已被廣泛應(yīng)用在跨國公司的稅收籌劃當中，而它的大量應(yīng)用，對企業(yè)以及國家都帶來了重要影響，主要表現(xiàn)在以下幾方面：運用轉(zhuǎn)移定價可以將集團利潤轉(zhuǎn)移至某些特定子公司，提高其效益，為處于創(chuàng)業(yè)階段的子公司提供經(jīng)濟支持，或?qū)υ撟庸竟芾韺舆M行激勵；運用轉(zhuǎn)移定價可以減少對外公布的利潤，減少企業(yè)稅負；運用轉(zhuǎn)移定價在企業(yè)集團各子公司之間進行利潤分配以及整體資源的統(tǒng)一調(diào)配，實現(xiàn)資源最優(yōu)配置；運用轉(zhuǎn)移定價改變基本成本來擺脫政府的價格管制，避免反傾銷、反壟斷指控；運用轉(zhuǎn)移定價將稅前利潤從高稅率國家轉(zhuǎn)移至低稅率國家，可以減少跨國集團的稅收負擔，保證集團的利潤最大化；通過制定和改變跨國集團的轉(zhuǎn)移定價規(guī)則，會改變相關(guān)國家的外貿(mào)額。
（二）轉(zhuǎn)移定價發(fā)生的領(lǐng)域
國際關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)移定價（也稱轉(zhuǎn)讓定價）發(fā)生在有形財產(chǎn)的銷售、無形財產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓、服務(wù)提供等領(lǐng)域。
有形財產(chǎn)指的是一切物質(zhì)性的有用的東西，通常也稱為貨物。從商業(yè)角度，主要包含三大類即原材料、半成品和成品（包括及其設(shè)備和生產(chǎn)線）。無形資產(chǎn)是不具有物質(zhì)實體卻能使擁有者在生產(chǎn)經(jīng)營中長期受益的非流動性資產(chǎn)。包括知識產(chǎn)權(quán)、行為權(quán)力和公共關(guān)系三大類。服務(wù)的提供也是關(guān)聯(lián)企業(yè)間進行轉(zhuǎn)讓定價的重要領(lǐng)域。國際關(guān)聯(lián)企業(yè)間的服務(wù)提供主要有三個方面的內(nèi)容。其一可稱為日常服務(wù)的提供，如提供會計、法律服務(wù)。其二是與無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的技術(shù)協(xié)助。其三本質(zhì)上也是屬于技術(shù)協(xié)助但與無形資產(chǎn)無關(guān)，如提供生產(chǎn)和質(zhì)量控制方面的技術(shù)協(xié)助。在后兩種情況下，如果企業(yè)不按照市場公開公平的作價標準，來收取或支付報酬，就產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓定價的事實。其四是管理性的服務(wù)，最典型的例子是公司總部派遣雇員到外國分支機構(gòu)管理新的設(shè)備和訓練當?shù)貑T工，在該雇員報酬支付標準和在何地入賬上，公司會做出有利于其整體利益的安排。
（三）跨國企業(yè)如何利用轉(zhuǎn)移定價法進行國際稅收籌劃
跨國企業(yè)通過轉(zhuǎn)移定價，可以使設(shè)在不同國家的關(guān)聯(lián)企業(yè)收入和費用發(fā)生增減，其結(jié)果必然影響有關(guān)國家的相應(yīng)稅收收入。以轉(zhuǎn)移定價進行的國際收入與費用的分配，涉及四方面的分配關(guān)系的變化：
跨國集團內(nèi)部局部利益與整體利益分配關(guān)系的變化；跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的一方企業(yè)與其所在國稅務(wù)當局之間征納分配關(guān)系的變化；跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的另一方企業(yè)與其所在國稅務(wù)當局之間征納分配關(guān)系的變化；跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)交易雙方所在國稅務(wù)當局之間財權(quán)分配關(guān)系的變化。
具體來說，筆者將利用轉(zhuǎn)讓定價影響跨國企業(yè)成本、利潤的常見方式總結(jié)為以下八個方面。通過商品交易，如在關(guān)聯(lián)企業(yè)間供應(yīng)原材料和零部件，銷售商品上采用“高進低出”或“低進高出”。增加或減少子公司利潤；通過關(guān)聯(lián)公司之間相互提供技術(shù)、管理、設(shè)計、維修、廣告咨詢等勞務(wù)費用，影響子公司的成本利潤；通過抬高向子公司出售的固定資產(chǎn)價格擴大折舊基數(shù)，影響子公司的產(chǎn)品成本；利用子公司系統(tǒng)銷售機構(gòu)人為提高或降低傭金回扣，影響公司銷售收入；利用公司的運輸系統(tǒng)，通過向子公司收取較高或較低的運輸裝卸和保險費用，影響子公司銷售成本；在關(guān)鍵公司之間人為制造呆帳、損失賠償?shù)葋碓黾幼庸镜馁M用支出；通過提供貸款利息高低影響產(chǎn)品成本費用；關(guān)聯(lián)公司之間通過租賃機器設(shè)備轉(zhuǎn)移利潤。
為了說明轉(zhuǎn)移定價在國際稅收籌劃中是如何降低企業(yè)稅負的，本文舉例說明。假定母公司所在國甲國所得稅稅率為40%，子公司所在國乙國稅率為30%，子公司要把一批產(chǎn)品賣給甲國的母公司，這批產(chǎn)品的總成本為5000元，子公司原定價為7000元，現(xiàn)增加到8000元，母公司最后以9000元的價格出售?，F(xiàn)比較子公司提高轉(zhuǎn)移定價后跨國公司的總稅負變化：
該跨國公司原稅負：(7000-5000)×30%+(9000-7000)×40=1400
提高轉(zhuǎn)移定價后的稅負：(8000-5000)×30%+(9000-8000)×40%=1300
上例公司通過提高價格的方法把母公司的利潤轉(zhuǎn)移到稅率相對較低的子公司，從而降低了企業(yè)的整體稅收負擔。
跨國公司進行國際稅收籌劃的建議
審查國內(nèi)法征稅條款和稅收遵從規(guī)則，了解交易所涉及國家的稅收法規(guī)以及稅收慣例；通過費用扣除，減少稅前利潤，減少企業(yè)所擔稅負；利用給予外國資本和技術(shù)等的特殊手段減免。有的國家對外國的資本技術(shù)給予特殊的稅收減免；對外國利潤延期納稅。延期納稅就時間成本來說提供了一種節(jié)稅機會。通過設(shè)立中介公司，改變會計期間，使用不同的法律實體來推遲納稅；通過利用離岸金融中心或避稅天堂將未分配的利潤留在國外，避免本國納稅；通過來源分攤辦法將稅前利潤在各個不同的受益國之間進行分割。跨國企業(yè)的稅基必須根據(jù)世界各國營業(yè)活動恰當?shù)慕Y(jié)果給予分割；最大可能的使用外國稅收抵免。許多國家通過抵免法實行雙重稅收優(yōu)惠。它們可能只對預(yù)提稅實行直接抵免，也可能就股息對潛在的收入實行間接抵免；仔細審查跨國交易中的匯兌損益?？鐕灰撞豢杀苊獾匾紤]外匯兌換損益及其稅收后果；利用恰當法律機構(gòu)來實現(xiàn)營業(yè)和稅收的目標。海外經(jīng)營可以通過不同的法律形式的實體進行。對于稅收籌劃，每種實體都有長處也有不足。公司是獨立的法人實體，只有當公司利潤分配給股東時才對股東征稅；遵守不同國家的國內(nèi)稅法和反避稅措施。
參考文獻：
1.劉劍文.國際稅收基礎(chǔ).北京大學出版社，2006
2.曲孫蘭.國際稅收學.山東人民出版社，2006
摘要隨著經(jīng)濟全球化發(fā)展，中國企業(yè)“走出去”已成大勢。分析了由于各國稅制差異及稅法漏洞所形成的籌劃空間、可能面臨的外在和內(nèi)在風險等相關(guān)問題，提出了國際稅收籌劃的三個主要的、具有較強可操作性的策略。
關(guān)鍵詞跨國投資稅收籌劃策略
隨著經(jīng)濟全球化的日益發(fā)展，國際化發(fā)展帶來了無限商機與挑戰(zhàn)。在跨國投資中，稅負的多少直接關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)濟利益。國際稅收籌劃能使企業(yè)更好地利用外部的稅收環(huán)境，降低企業(yè)的相對稅負成本，從而有利于實現(xiàn)企業(yè)的國際理財目標，提高國際競爭力。
1跨國投資稅收籌劃的含義
跨國投資稅收籌劃是指納稅人依據(jù)所涉及到的現(xiàn)行稅法（不限一國一地），在稅收法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，利用國際稅收差別及有關(guān)國家稅法的不完善和漏洞，充分運用納稅人的權(quán)利（即法定的最低限度的納稅權(quán)），通過事先對跨國經(jīng)營組織形式、投資地點、投資方式和交易活動進行適當而周密的安排和籌劃，以公開或接近公開的合法手段，盡可能減少不必要的納稅支出，以謀求最大限度地節(jié)約稅收成本的利益，實現(xiàn)企業(yè)稅后利潤或現(xiàn)金流量最大化。跨國投資稅收籌劃亦稱國際稅收籌劃，實質(zhì)上是一種避稅計劃。雖然各國對避稅概念的認識存在差異，但多數(shù)認為應(yīng)將國際稅收籌劃嚴格地限制在狹義的國際避稅或正當避稅、順法意識避稅的范疇。國際偷逃稅是指納稅人在納稅義務(wù)已發(fā)生并且確定的情況下，濫用稅收協(xié)定或采取不公開的具有欺詐性和隱瞞性的手段，以逃脫其實際納稅義務(wù)的行為，其結(jié)果不僅與稅法的立法意圖相違背，而且與法律不相符合。這些不當避稅或逆法避稅的作法，相對于國際稅收籌劃是有本質(zhì)區(qū)別的。
2跨國投資稅收籌劃的空間
跨國投資稅收籌劃的內(nèi)在動因（根本原因）在于每個跨國納稅人都有著減輕自身納稅義務(wù)、實現(xiàn)自身利益最大化的強烈愿望。而外在原因是不同國家在稅制結(jié)構(gòu)、稅收管轄權(quán)、經(jīng)濟源、稅源、稅基范圍、課稅對象和稅率等方面的法律制度和稅收優(yōu)惠政策存在差異，不僅為國際稅收籌劃提供了可能的空間和機會，更使其較國內(nèi)納稅籌劃有著更為廣闊的空間。此外，為了避免國際雙重征稅，現(xiàn)今國家與國家之間普遍都簽署了雙邊的全面性稅收協(xié)定，根據(jù)協(xié)定，締約國雙方的居民和非居民均可以享受到許多關(guān)于境外繳納稅款扣除或抵免等稅收優(yōu)惠政策，這也為國際稅收籌劃提供了一定的空間?？鐕顿Y者通過對不同國家間的稅制差異和稅法漏洞的發(fā)現(xiàn)和利用，不僅能維護自身的既得利益，而且能為消除和減輕跨國納稅提供強有力的制度及法律保證。
3跨國投資稅收籌劃的策略
3．1利用避稅地進行稅收籌劃
一個國家或地區(qū)的政府為了吸引外國資本流入，繁榮本國或本地區(qū)的經(jīng)濟，對外國政府和民間投資者在此投資經(jīng)營所得與資產(chǎn)免稅或按較低的稅率征稅或?qū)嵭写罅慷愂諆?yōu)惠政策，為投資者提供不納稅或少納稅條件，稱為國際避稅地（亦稱國際避稅港）。國際避稅地的類型大致可以分為以下三種：第一種是“純國際避稅地”（又稱無稅收管轄權(quán)的國家或地區(qū)），即不開征公司所得稅和個人所得稅以及一般財產(chǎn)稅的國家或地區(qū)；第二種是“半純國際避稅地”，即完全放棄居民稅收管轄權(quán)而只實行地域稅收管轄權(quán)的國家或地區(qū)；第三種是“特別國際避稅地”，即盡管按照國際慣例制定稅法并實行征稅，但對某些類別的公司卻實行特殊的稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)。
一般情況下，利用國際避稅地減輕稅收負擔籌劃基本策略有如下幾種：
（1）把境外企業(yè)開辦在“半純國際避稅地”或“特別國際避稅地”，從事正常的生產(chǎn)和經(jīng)營活動，從而享受在所得和資產(chǎn)以及其他方面的減免稅優(yōu)惠。
（2）虛設(shè)避稅機構(gòu)。有的跨國公司為了實現(xiàn)全球稅負最小化的目標并便于在海外調(diào)撥資金，往往在國際主要避稅港設(shè)立一個子公司，然后把其總公司制造的商品直接推銷給另一個國家，在根本未經(jīng)過避稅地子公司中轉(zhuǎn)銷售的情況下，制造出一種經(jīng)過子公司中轉(zhuǎn)銷售的假象，從而把母公司的所得稅轉(zhuǎn)移到避稅地子公司的賬上，達到避稅的目的，并且減少了海外資金調(diào)撥的難度。
（3）以基地公司作為信托公司。因為避稅地對財產(chǎn)稅實行減免征收，可在避稅地設(shè)立個人持股信托公司，然后將其財產(chǎn)虛設(shè)為避稅地公司的信托財產(chǎn)。而所信托的財產(chǎn)實際上在幾千里以外，資產(chǎn)信托人和收益人也不是避稅地居民，但信托資產(chǎn)的經(jīng)營所得卻歸在信托公司名下，并通過契約或合同使受托人可以按其意愿行事，從而達到避稅目的。
（4）通過組建內(nèi)部保險公司來轉(zhuǎn)移利潤。所謂內(nèi)部保險公司是指由一個公司集團或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會投資建立的、專門用于向其母公司或兄弟公司提供保險服務(wù)以替代外部保險市場的一種保險公司。利用內(nèi)部保險公司進行跨國稅收籌劃的具體做法是：在一個無稅或低稅的國家或地區(qū)建立內(nèi)部保險公司，然后母公司和子公司以支付保險費的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出居住國，使公司集團的一部分利潤長期滯留在避稅地的內(nèi)部保險公司的賬上。內(nèi)部保險公司在當?shù)夭挥脤υ摴P利潤納稅；而這筆利潤由于不匯回母公司，公司居住國也不對其納稅。
3．2利用企業(yè)組織形式進行稅收籌劃
企業(yè)組織形式不同，所承擔的稅負也存在著較大的差別，因此選擇合適的企業(yè)組織形式對于實現(xiàn)減少納稅的目的也十分重要。企業(yè)組織形式主要有三種：獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和股份有限公司，這三種組織形式所適用于的稅法規(guī)定有很大差別。對于獨資企業(yè)和合伙企業(yè)來說，只對獨資企業(yè)的業(yè)主和合伙企業(yè)的合伙人從企業(yè)所獲得的收入按5％－35％的五級超額累進稅率交納所得稅。股份有限公司除要按公司的收入計算交納公司所得稅外，其股東從公司分得的股利還需按個人累進稅率計算交納個人所得稅。并且公司在計算應(yīng)納稅所得額時，不可以將其已經(jīng)支付給股東的股利從收入中扣除，公司的收入實際上就承受了雙重課稅，其綜合稅負率可達46．4％。因此，對于規(guī)模不大的企業(yè)，采用合伙企業(yè)的組織形式較合適。
跨國公司對外投資則主要有兩種組織形式：一是設(shè)立分公司，二是設(shè)立子公司。從法律的角度來講，子公司是依照東道國的相關(guān)法規(guī)注冊登記成立的獨立法人，而分公司則隸屬于公司。從稅收的角度分析，不論是子公司還是分公司，都應(yīng)在其所在國繳納所得稅。但是大多數(shù)國家對該國注冊登記的公司法人（子公司）與外國公司設(shè)在該國的常設(shè)機構(gòu)（分公司）在稅收上具有不同的規(guī)定。前者往往承擔全面納稅義務(wù)，后者往往承擔有限納稅義務(wù)。此外，在稅率和優(yōu)惠政策等方面也存在著差異。
（1）子公司具有東道國法人居民身份，因而可以享受東道國提供的包括免稅期在內(nèi)的各種稅收優(yōu)惠待遇，以及東道國與其它國家簽訂的稅收協(xié)定所提供的所有優(yōu)惠。而分公司由于是作為母公司的組成部分之一被派往國外，則不能享受這些優(yōu)惠待遇。
（2）子公司的虧損不能匯入母公司所在國企業(yè)，而由于分公司與總公司屬于同一法人企業(yè)，在經(jīng)營過程中發(fā)生的虧損大都可以直接抵免總公司的盈利，以減少公司的總體稅負，因此需考慮境外企業(yè)在最初幾年是否能夠盈利的問題。一般而言，多數(shù)長期投資項目在前幾年會虧損，因而自然是以分公司的形式進行對外投資為佳。
（3）設(shè)立子公司可以享受延期納稅的優(yōu)惠。許多國家（包括中國在內(nèi)）規(guī)定跨國投資企業(yè)的海外子公司的利潤在未以股息形式匯回之前，母公司可不必為這筆利潤繳納所得稅。譬如美國《公司所得稅法》就有此規(guī)定。而子公司與總公司是同一法人，其利潤不管是否匯回，都應(yīng)并入總公司所繳納或補償所得稅，不享受遞延納稅的好處。
（4）要考慮股息及稅后利潤匯出的預(yù)提稅。除了企業(yè)所得稅外，許多國家規(guī)定外國子公司應(yīng)就稅后利潤匯回母公司的部分再征收預(yù)提所得稅；而對跨國公司分支機構(gòu)的稅后利潤，則征收“分支機構(gòu)稅”，此稅相當于對其分配股息所征收的所得稅。多數(shù)國家在征收分支機構(gòu)稅時，是就分支機構(gòu)全部稅后利潤征收，即不論這筆利潤是否匯往總公司作為股息，都要征收此稅；也有些國家只就分支機構(gòu)未再投資于固定資產(chǎn)的利潤征稅；還有些國家只就利潤的匯出部分征稅，也稱為“匯出稅”。因此，跨國投資者應(yīng)權(quán)衡和比較子公司預(yù)提所得稅和分支機構(gòu)稅，選擇更為有利的組織形式。
子公司與公司兩種形式各有利弊，如何在兩者之中進行選擇，取決于許多財務(wù)性的和非財務(wù)性的條件。一般情況，許多跨國公司就是在經(jīng)營初期以分公司的形式在海外經(jīng)營，直到分公司開始盈利后，再設(shè)法使其成為子公司。但必須注意的是：該種轉(zhuǎn)變產(chǎn)生的資本利得可能要納稅，事前也許還要征得稅收和外匯管制當局的同意。
3．3利用各國的稅收優(yōu)惠政策進行稅收籌劃
各國在稅收優(yōu)惠政策方面也存在很大的差別，因此，在其它條件相同或相似的情況下，稅收優(yōu)惠政策自然成了考慮的重要因素。利用各國對引入外資的優(yōu)惠政策進行納稅籌劃，也是一種重要方法。
（1）投資項目和區(qū)域優(yōu)惠。一般而言，發(fā)達國家稅收優(yōu)惠的重點放在高新技術(shù)的開發(fā)、能源的節(jié)約和環(huán)境的保護上。而發(fā)展中國家為了引進外資和先進技術(shù)，稅收鼓勵的范圍相對廣泛得多，往往對某一地區(qū)或某些行業(yè)給予普遍優(yōu)惠，優(yōu)惠政策相對也要多一些。例如韓國、新加坡、馬來西亞等國家就為外資進入提供低稅或免稅優(yōu)惠政策，稅收優(yōu)惠通常以所得稅為主。
（2）扣除項目優(yōu)惠。某些經(jīng)濟發(fā)達國家規(guī)定外商投資企業(yè)的固定資產(chǎn)的折舊可以采取加速折舊和縮短折舊年限的稅收優(yōu)惠政策。例如美國規(guī)定期限為3年、5年、7年的公司財產(chǎn)，采用雙倍余額遞減折舊法，折舊期限為15年和20年的公司財產(chǎn)，采用15％的余額遞減折舊法；有些國家稅法還允許計提某些準備金，包括重置準備金。
（3）虧損減免優(yōu)惠。大多數(shù)國家都規(guī)定了虧損減免稅的優(yōu)惠政策，但減免期限不同。荷蘭是稅率較低，且稅收優(yōu)惠政策較多的國家之一，該國規(guī)定公司任何年度的虧損都可以從未來8年內(nèi)所得中扣除，且公司存在前6年中的“經(jīng)營虧損”，可在未來不受限制的年度中的所得中扣除。
（3）資本利得減免優(yōu)惠。一些發(fā)達國家為了鼓勵資本流動、活躍資本市場，對資本利得采用較輕的稅收政策甚至免稅。例如位于歐洲西部的盧森堡，從1929年起對持股公司實行一種特殊的稅收優(yōu)惠，幾乎免征了一切所得稅、資本利得稅、預(yù)提稅和個人所得稅。只對符合一定條件的新增資本課征1％的資本稅和對公司的股份資本課征0．2％的財產(chǎn)稅。在這些國家投資的跨國納稅人如能及時調(diào)整財務(wù)政策，盡量將流動性收益轉(zhuǎn)化為資本性收益，就會獲得相當可觀的效果。
（4）利用國際稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)合理避稅。國際稅收協(xié)定一般是指國與國之間簽訂的避免對所得和資本雙重征稅和防止偷逃稅的協(xié)定。世界各國普遍采用締結(jié)雙邊稅收協(xié)定這一方式來解決國際雙重征稅問題和調(diào)整兩國間稅收利益分配。為了避免國際雙重征稅，締結(jié)國雙方都要做出相應(yīng)讓步，從而達成締約國雙方居民都享有的共識。如瑞士與英、美等30多個國家締結(jié)了全面稅收協(xié)定。瑞士預(yù)提稅稅率：一般股息為35％，對協(xié)定國降為5％、7．5％、15％或20％；利息為35％，對協(xié)定國降為5％、7％、15％或20％；特許權(quán)使用費不征稅。一般這種優(yōu)惠只有締約國的一方或雙方的居民有資格享受。但是，當今資本的跨國自由流動和新經(jīng)濟實體的跨國自由建立，使其可以與稅收協(xié)定網(wǎng)的結(jié)合成為可能。跨國納稅人可試圖把從一國向另一國的投資通過第三國迂回進行，以便從適用不同國家的稅收協(xié)定和國內(nèi)稅法中受益。我國也已與83個國家簽訂了避免雙重征稅協(xié)定，所以跨國投資納稅人在進行稅收籌劃時一定要注意這些對外締結(jié)協(xié)定的情況，把稅后所得分配到有稅收協(xié)定關(guān)系的所在國，這樣可以享受較低的預(yù)提稅稅率。
參考文獻
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關(guān)鍵詞：國際工程；稅收策劃；措施
中圖分類號：C93文獻標識碼： A
引言
稅收籌劃作為一種降低企業(yè)稅收負擔、節(jié)約經(jīng)營成本、提高在國際市場的競爭力的有效手段，受到跨國公司普遍重視。對外承包工程項目稅收及工程所在國發(fā)生的費用籌劃日益引起各國政府和各大跨國對外承包工程承包商的重視，實際的操作過程中，鑒于各種影響因素的存在，稅收籌劃有較大的空間。因此，對國際工程稅收籌劃進行分析具有很重要的意義。
一、國際避稅籌劃的概述
（一）國際避稅籌劃的基本概念及特征
國際避稅籌劃，是避稅籌劃活動在國際范圍內(nèi)的延伸和發(fā)展，是指跨國納稅人為實現(xiàn)最大的經(jīng)濟利益，利用有關(guān)國家稅法或國際稅收協(xié)定中的某些差別、漏洞、特例和缺陷，采取變更經(jīng)營地點或經(jīng)營方式等公開的、合法的手段規(guī)避或減輕國際稅收義務(wù)，以達到稅負最小化目的的經(jīng)濟活動和經(jīng)濟現(xiàn)象。國際避稅籌劃一般都會涉及到兩個或兩個以上國家稅收的權(quán)益，因此它跨越了其中任何一個國家的稅收管轄范圍，而且還可以與國內(nèi)避稅籌劃相互交織和促進，使其更為復雜。許多國家特別是像我國這樣的發(fā)展中國家，制定了各種稅收優(yōu)惠政策，甚至開辟了自由港、免稅區(qū)來吸引外國投資者，避稅港以及低稅區(qū)的存在和發(fā)展使其具有了國際普遍性。由于避稅活動的普及，需要借助專業(yè)的力量才能完成，會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所的出現(xiàn)使其更具有專業(yè)性。
（二）國際避稅籌劃產(chǎn)生的原因
主觀原因方面，國際避稅籌劃之所以能夠廣泛產(chǎn)生并且迅速發(fā)展，其主觀原因是跨國納稅一、充分利用避稅地進行稅收籌劃人追求利潤最大化。利潤最大化是所有從事生產(chǎn)、經(jīng)營、投資活動的納稅人共同追求的目標。眾所周知，在所得一定的情況下，納稅越少，獲利越多。大多數(shù)跨國納稅人都希望通過一定的方法來減輕納稅義務(wù)，達到少納稅甚至不納稅的目的?？陀^原因方面，造成國際避稅籌劃的客觀原因是各個國家之間稅收制度的差別和由于稅法及有關(guān)法律的不完善、不健全造成的缺陷和漏洞。這些缺陷和漏洞主要表現(xiàn)在：各國稅收管轄權(quán)的不統(tǒng)一，各國的稅率差異，稅基的差異，避免雙重征稅方法的差異，稅收管理水平的差異等等。
總而言之，由于各國家之間很難在稅法及稅收制度上達成完全一致，從而使跨國納稅人擁有了選擇納稅的條件和機會，達到國際避稅的目的。
二、國際工程項目稅收籌劃通行方法
下面介紹一些常用的國際工程項目稅收籌劃方法，鑒于各國稅收環(huán)境的差異，稅收籌劃方法各有不同，實際操作中稅務(wù)籌劃人員首先要詳細了解東道國的稅法及相關(guān)稅收協(xié)定，結(jié)合實際進行籌劃，避免給單位帶來不必要的損失。
（一）聘用當?shù)貢嫀熓聞?wù)所進行外賬處理、參與企業(yè)稅務(wù)籌劃，與當?shù)貢嫀熓聞?wù)所和當?shù)囟悇?wù)部門建立良好關(guān)系，獲取最新信息，進行專業(yè)咨詢。
（二）利用稅收優(yōu)惠政策。從總體角度來看，利用稅收政策籌劃的方法主要包括:直接利用籌劃法；地點流動籌劃法。各國的稅收政策各不相同，其差異主要有稅率差異、稅基差異、征稅對象差異、納稅人差異、稅收征管差異和稅收優(yōu)惠差異等，跨國納稅人可以巧妙地利用這些差異進行國際間的稅收籌劃；創(chuàng)造條件籌劃法。就是想辦法創(chuàng)造條件使自己符合稅收優(yōu)惠規(guī)定或者通過掛靠在某些能享受優(yōu)惠待遇的企業(yè)。
（三）利用轉(zhuǎn)讓定價籌劃法。轉(zhuǎn)移收入或利潤時定價的主要方式有:以內(nèi)部成本為基礎(chǔ)進行價格轉(zhuǎn)讓；以市場價格為基礎(chǔ)進行價格轉(zhuǎn)讓。
（四）利用會計處理方法籌劃法。比如存貨計價方法的選擇以及固定資產(chǎn)計價、折舊年限、折舊方法的籌劃。
三、企業(yè)在國際項目中稅收籌劃方法的具體應(yīng)用分析
（一）利用國際稅收協(xié)定合理避稅，采用國際避稅籌劃
國際避稅籌劃主要針對具有跨國行為的，進行跨國經(jīng)營的企業(yè)或者個人，為了實現(xiàn)企業(yè)利益最大化，在有關(guān)國家稅法和國際稅收協(xié)定之內(nèi)，利用其差別或者特例，在公開合法的環(huán)境下合理規(guī)劃經(jīng)營地點以及經(jīng)營的方式，以達到最少稅收，最大經(jīng)濟效益的稅收籌劃手段。
第一，國際項目事前安排。在國際工程項目中標之后，首先需要做的工作就是商務(wù)談判以及雙方合同的協(xié)商簽訂。在商務(wù)談判過程中，要爭取項目稅收減免，以及適應(yīng)該國關(guān)于國際項目稅收優(yōu)惠政策。充分了解和運用該國PE風險，合理規(guī)避風險。確?？偛炕蚋綄賹嶓w調(diào)遣的員工向分公司報到，并在分公司的管控之中員工達不到從屬定義的要求，因為它們未被授權(quán)代表總部或關(guān)聯(lián)實體進行合同談判或簽訂員工工資薪水總額由總部或關(guān)聯(lián)實體支付，并不向分公司贖回。
第二，索賠工作中稅收安排。在國際工程項目中，關(guān)于索賠也是稅收籌劃的重要組成部分。因為國際項目競爭不斷加劇，造成國際項目造價相對透明，所以項目利潤率不高，工程建設(shè)中，為了減少開支，必須要考慮部分稅負優(yōu)惠政策。在國際項目應(yīng)該積極利用。中國關(guān)于和該國避免重復征稅協(xié)定以及財政部印發(fā)的增值稅零稅率和免稅政策。
（二）科學合理的沙特項目資產(chǎn)報關(guān)方式的稅務(wù)策劃方法
國外投資項目一般屬于大型特大型的項目為主，在建設(shè)過程中，需要大量的設(shè)備進出口，這個過程中，如何加強項目資產(chǎn)報關(guān)的稅務(wù)籌劃也是稅收籌劃的重要內(nèi)容之一。承包項目設(shè)備主要分為臨時性進口設(shè)備和永久性進口設(shè)備兩種。
在進行資產(chǎn)報關(guān)時，還可以利用第三國的資產(chǎn)報關(guān)優(yōu)勢，通過第三國進入。例如要進入沙特海關(guān)，可以通過阿聯(lián)酋，它屬于低稅率國家，并且與我國簽訂了避免重復征稅協(xié)定，所以我國企業(yè)享有該免稅政策。這時國內(nèi)評價出售給阿聯(lián)酋子公司，然后以租賃的方式租賃給沙特公司，獲得的經(jīng)濟效益最大。
（三）企業(yè)所得稅的稅收籌劃與管理
根據(jù)我國財政部和國家稅務(wù)總局印發(fā)的《境外所得計征所得稅暫行辦法（修訂）》（財稅字【1997】116號）對境外所得的有關(guān)申報和繳稅管理做出了規(guī)定。在納稅年度和申報方面，納稅人來源于境外的所得，不論是否匯回，均應(yīng)按照條例和實施細則規(guī)定的納稅年度計算申報并繳納所得稅。但是對于海外項目，對外工程承包企業(yè)在海外實施項目時，在項目所在國繳納了企業(yè)所得稅，如果工程實施的所在國與我國簽有避免雙重征稅的稅收協(xié)定的，那么其在國外繳納的企業(yè)所得稅按照我國稅法規(guī)定，在計算繳納企業(yè)所得稅時是可以進行抵扣的，抵扣的限額是應(yīng)稅所得按照我國企業(yè)所得稅稅法計算應(yīng)納的企業(yè)所得稅稅額，也就是說國外已納稅額在限額以內(nèi)的，據(jù)實扣除，差額部分補繳；超過限額的，據(jù)限額扣除，超額部分不得抵扣。對于一些大型的對外工程承包項目，有的項目所在國在企業(yè)所得稅上會有一些減免性的優(yōu)惠政策。針對這種情況，對外工程承包企業(yè)應(yīng)采取相應(yīng)的手段爭取在當?shù)乩U納企業(yè)所得稅，如在當?shù)卦O(shè)立分支機構(gòu)，并且按照工程所在國的國稅法及政府規(guī)定，獲得了減免稅，這樣由納稅企業(yè)提供有關(guān)證明，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)的批準，視同已繳納所得稅從而進行抵免。
結(jié)束語
國際工程稅收籌劃對我國企業(yè)來說還是比較欠缺的，而且實施更為不容易。采取何種方式安排好工程項目的順利實施，并達到承包商的利益最大化，對項目管理者來說極為重要。好的施工采購方案和安排，可以為承包商節(jié)省上千萬美元的稅費。絕對值得我們每一個管理者去研究和思考的。因此，國際項目稅收籌劃應(yīng)站在全球宏觀的高度看問題，不能顧此失彼。要有長遠觀念，稅務(wù)籌劃應(yīng)具有前瞻性，不能殺雞取卵，不能為追求眼前利益而忽略長遠利益，國際項目應(yīng)具有較長時期的總體稅務(wù)計劃。
參考文獻：
【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn);稅收種類;籌劃目的;國際做法;我國做法
0.概述
房地產(chǎn)行業(yè)目前發(fā)展勢頭，由于受到國家調(diào)控政策的影響，用目前的話來說，較為糾結(jié)，作為房地產(chǎn)的投資者，怎樣才能讓房地產(chǎn)有較多的利潤呢？
房地產(chǎn)業(yè)開發(fā)周期長，業(yè)務(wù)復雜而且要占用大量的資金。而房地產(chǎn)的銷售作為投資者回收成本和獲取收益的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，其銷售狀況好壞直接關(guān)系到房地產(chǎn)投資回報率的高低。因此，在目前形勢較為艱難的情況下，運用稅收籌劃的原理，正確處理房地產(chǎn)銷售活動中的定價以及銷售方式的選取等問題，合理合法地降低企業(yè)稅收成本，對于房地產(chǎn)企業(yè)而言具有重要意義。
1.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅收種類
當前房地產(chǎn)企業(yè)所涉及到的稅種較多，除了包括營業(yè)稅按5%的稅率、企業(yè)所得稅按25%的稅率征收等一般行業(yè)適用的稅種外，還有房地產(chǎn)企業(yè)自身特殊適用的稅種——土地增值稅，土地增值稅的稅率最高達60%。因此，當前房地產(chǎn)企業(yè)稅收負擔偏重，稅務(wù)籌劃能有效降低稅收負擔。
2.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收策劃的目標
對企業(yè)開展稅收籌劃的目標究竟應(yīng)當如何確定，我個人認為企業(yè)稅收籌劃本身的目標應(yīng)當定義為：最合理納稅或最優(yōu)納稅。
3.國際稅收籌劃的主要方法
3.1選擇合適的投資地點進行國際稅收籌劃
我國目前整體的稅收負擔是比較重的，可以考慮跨國投資，不同的國家和地區(qū)稅收的負擔水平也有較大的差別，并且每一個國家也都有規(guī)定各種稅收優(yōu)惠政策，我國的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如果能選擇有較多稅收優(yōu)惠的國家和地區(qū)進行投資的話，必能長期受益，獲得較好的投資效益，從而提高其在國際市場上的競爭力。
3.2選擇恰當?shù)钠髽I(yè)組織方式進行國際稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在國外進行投資，都會涉及企業(yè)組織方式的選擇問題，不同的企業(yè)組織方式在稅收待遇上有也是不同的。例如：就分公司和子公司而言，子公司的是以獨立的法人身份出現(xiàn)，因而就可以享受所在國提供的新成立公司的優(yōu)惠待遇，而分公司由于是作為企業(yè)的組成部分之一，本質(zhì)上沒有獨立，因而就不能享受稅收優(yōu)惠。當然，子公司也有不利的地方，那就是子公司的虧損不能合并到國內(nèi)總公司，而分公司經(jīng)營過程中發(fā)生的虧損卻可匯入總公司賬上，減少了公司的利潤，起到抵稅的作用。因此，房地產(chǎn)開發(fā)公司投資的時候，在海外公司剛成立的時候，由于出現(xiàn)虧損的可能性較大，就可以采用分公司的組織形式。而后期就可以轉(zhuǎn)為子公司形勢，享受到新創(chuàng)立企業(yè)的稅收優(yōu)惠。
3.3選擇關(guān)聯(lián)企業(yè)交易中的轉(zhuǎn)移價格進行國際稅收籌劃
在房地產(chǎn)開發(fā)公司投資過程中，可能內(nèi)部交易占有比較大的比例，這時就可通過利用其在不同情況下的稅收差異，借助轉(zhuǎn)移價格的方法來實現(xiàn)利潤的轉(zhuǎn)移，從而減輕公司的總體稅負，保證整個公司利潤最大化。
3.4選擇設(shè)置常設(shè)機構(gòu)來進行籌劃
常設(shè)機構(gòu)是已成為許多國家判定對區(qū)分居民企業(yè)和非居民企業(yè)的標準。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，如果設(shè)置了常設(shè)機構(gòu)，就有可能成為居民納稅人，從而適用于他國的相關(guān)法律規(guī)定，如果沒有設(shè)置常設(shè)機構(gòu)，則適用于本國的相關(guān)稅法規(guī)定，企業(yè)可以視他國的法律規(guī)定，決定是否設(shè)置常設(shè)機構(gòu)來避稅。
3.5選擇對企業(yè)較為有利的會計處理方法進行籌劃
會計里面，會計的處理方法是比較多的，這樣就為稅收籌劃提供了保障。例如，相同的企業(yè)，在采用存貨不同的計價方法，所得到的利潤是不一樣的，在這種情況下，企業(yè)可以選擇對企業(yè)較為有利的方法，都是在稅法的允許范圍內(nèi)的。當讓企業(yè)可以選擇的方法不但是存貨，包括固定資產(chǎn)的折舊方法，壞賬的計提等等，企業(yè)可以視不同國家的法律規(guī)定，決定采用比較適合企業(yè)自己的方法，這樣既不違法，又復合企業(yè)的管理特點。
4.我國房地產(chǎn)業(yè)稅收籌劃的主要方法
總體來說，我國目前進行稅收策劃的房地產(chǎn)公司不少，所采用的稅收策劃方法大體上可以分為這幾種：
4.1合理利用稅法規(guī)定的臨界點進行稅收籌劃
具體來說，所謂的臨界點就是稅法上所說的起征點和免征額。
（1）合理利用起征點，所謂起征點就是，在該點以下可以不征稅，超過該點，則全額征稅。
（2）合理利用免征額，所謂免征額就是，在該點以下可以免征稅，超過該點，僅僅就超過部分征稅。
例如：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)當中的土地增值稅，就可以利用利用20%這個臨界點，這是一個起征點的概念，也就是說只要房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的增值額沒有超過扣除項目的20%，就可以免征土地增值稅，而增值額如果超過20%，就需要全額征稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以從收入和成本兩個方面控制增值額，從而起到避稅的作用。
4．2充分利用轉(zhuǎn)讓方式的不同進行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于房地產(chǎn)有兩種不同的處置方式，一是轉(zhuǎn)讓使用權(quán)，像寫字樓一樣，即通過出租取得租金；二是以房地產(chǎn)出售，取得出售收入，像目前的商品房轉(zhuǎn)讓，即轉(zhuǎn)讓所有權(quán)方式。稅法對于出租和出售，所規(guī)定的稅種和稅率是不相同的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以在出租和出售方面進行籌劃，使稅收最優(yōu)。
例如房地產(chǎn)出租，主要涉及到的稅種是營業(yè)稅（服務(wù)業(yè)）、房產(chǎn)稅、印花稅、城建稅、所得稅等，而房地產(chǎn)出售，主要涉及到的稅種是營業(yè)稅（銷售不動產(chǎn)）、土地增值稅、印花稅、城建稅、所得稅等，由于計稅方式的不同，稅前扣除的各種費用金額也不相同，所以計算出來的稅收會有很大的差別。
4．3利用不同的資金籌措方式進行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對資金的需求一般是比較大的，從稅收的角度來看，不同的籌資方式，公司所承擔的稅收負擔是不同的。例如，企業(yè)需要一筆資金，融資的方式有兩種，通過負債融資或者向投資者獲取資金，這兩種方式都可以獲得企業(yè)所需要的資金，除了成本不一樣以外，稅收籌劃也是企業(yè)要考慮的一個很重要的因素。如果通過負債融資，則所發(fā)生的利息費用是作為財務(wù)費用處理的，在計算所得稅的時候允許在稅前扣除，從而起到抵稅的作用。如果企業(yè)是通過自有資金融資，則由于支付給股東的報酬是從稅后利潤中支付的，在稅前并沒有扣除，因而沒有起到抵稅的作用。
所以，企業(yè)可以在融資的時候，考慮到籌資方式的不同對稅收的影響，采用不同的方式，幫助企業(yè)避稅。
4．4利用收入確認方式的不同進行稅收籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是在房地產(chǎn)銷售后確認銷售收入，而收入的確認條件中很重要的就是，產(chǎn)權(quán)和風險及報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，因此企業(yè)在確認收入的時候，就可以利用準則的規(guī)定，合理地選擇是一次確認收入，還是按合同約定，分期確認收入。顯而易見，在這兩種方式下，收入的確認額是不一樣的，因而計稅也不相同。
【關(guān)鍵詞】跨國經(jīng)營；稅收籌劃；價值創(chuàng)造；策略分析
稅收籌劃作為企業(yè)財務(wù)管理的內(nèi)容之一，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各環(huán)節(jié)的稅收負擔實施測算、平衡和必要的規(guī)避措施，以降低企業(yè)經(jīng)營稅收成本，進而服務(wù)于價值最大化這一財務(wù)管理基本目標。邊際稅負差的存在為企業(yè)通過稅收籌劃創(chuàng)造價值提供了空間，在這種條件下，如何運用跨國稅收籌劃策略實現(xiàn)價值創(chuàng)造，成為“走出去”企業(yè)在跨國經(jīng)營中重點研究的課題。
一、邊際稅負差與稅收籌劃價值分析
企業(yè)跨國經(jīng)營稅收籌劃是通過降低稅負來增加現(xiàn)金流量對企業(yè)的價值產(chǎn)生影響的。通常用邊際稅負差模型對稅收籌劃創(chuàng)造價值的空間進行分析。邊際稅負是指企業(yè)價值增加一個單位，導致企業(yè)稅負提高的量，該定義所指的稅負不僅僅是企業(yè)所得稅，而是企業(yè)經(jīng)濟活動各個環(huán)節(jié)承擔的所有稅費。
假設(shè)存在兩家公司甲和乙：甲公司是指沒有對稅負進行籌劃但即將進行稅收籌劃的公司，乙公司是指成功實施稅收籌劃并獲得稅負降低的附加價值的公司，那么邊際稅負差就是甲公司和乙公司的邊際稅負之間的差額。如下圖所示：
其中：t1—代表甲公司的邊際稅率；
t2—代表乙公司的邊際稅率；
Y—代表稅前收益增量；
稅負曲線Ⅰ—代表甲公司的邊際稅負；
稅負曲線Ⅱ—代表乙公司的邊際稅負。
兩家公司的邊際稅負差可用如下公式表示：D=f[（t1-t2）]Y，D就甲、乙公司的邊際稅負差。邊際稅負曲線展示了公司各項稅負之前的收益與稅率之間的線性關(guān)系，邊際稅率越小，稅負曲線越平緩，反之，稅負曲線越陡峭。從圖可以看出，乙公司的邊際稅負曲線Ⅱ較甲公司的邊際稅負曲線Ⅰ平緩，說明乙公司通過稅收籌劃活動降低了邊際稅率，比甲公司獲得了更多的稅收籌劃附加價值?，F(xiàn)將乙公司稅負曲線Ⅱ平行移動到稅負曲線Ⅲ的位置。如圖所示，陰影部分就是甲公司和乙公司的邊際稅負差。陰影部分的面積展示了乙公司可以通過稅收籌劃獲取的最大附加價值。
二、跨國經(jīng)營稅負籌劃空間分析
通過以上的分析，跨國經(jīng)營稅收籌劃的目標就是獲取梯形ABCD面積衡量的邊際稅負差收益，而該附加價值的實現(xiàn)必須建立在相應(yīng)的稅收籌劃空間基礎(chǔ)上。稅收籌劃的空間越大，可能獲取的稅收籌劃收益也越多。由于跨國經(jīng)營所處的經(jīng)營環(huán)境紛繁復雜，各國稅收制度千差萬別，為企業(yè)進行稅收籌劃提供了廣闊的空間。企業(yè)在進行國際稅收籌劃時，可以從以下方面尋求籌劃空間：
1.管轄權(quán)差異提供的籌劃空間。為具體確定對哪些特定的對象行使征稅的權(quán)力，各國會從法律上定義政府的稅收管轄權(quán)。目前的稅收管轄權(quán)主要有公民管轄權(quán)、地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)幾種類型。除個別行使單一地域管轄權(quán)的國家外，國際上通常采取一種管轄權(quán)為主，另一種管轄權(quán)為輔的模式。由于對特定對象的稅收管轄權(quán)在不同國家之間可能存在差異，為企業(yè)在跨國經(jīng)營時進行稅收籌劃提供了空間。
2.稅法差異提供的籌劃空間。不同國家的稅法對課稅對象、課稅范圍、適用稅率的規(guī)定千差萬別，造成同一經(jīng)營行為，在不同的國家適用的稅種、稅率存在較大差別，企業(yè)可以充分利用這些差異對生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)環(huán)節(jié)的稅負進行“避重就輕”的科學籌劃。
3.稅收征管差異提供的籌劃空間。由于世界各國政治、經(jīng)濟發(fā)展水平存在很大差異，稅收體系完善程度也不盡相同。尤其是稅收征管體系，受征管手段、人員素質(zhì)、法律體系的制約較大，各國征管水平參差不齊、稅法遵從程度也存在較大差異。這種情況雖然加大國企業(yè)進行稅負管理的風險，但同時也為稅收籌劃提供了更廣闊的空間。
4.稅收優(yōu)惠提供的籌劃空間。各國為吸引外國資金和技術(shù)，一般對外國投資者提供種種優(yōu)惠條件。企業(yè)在稅負管理中應(yīng)積極爭取相關(guān)優(yōu)惠政策，同時密切關(guān)注政策調(diào)整情況，充分利用稅收優(yōu)惠形成的籌劃空間。
5.避免雙重征稅方法差異提供的籌劃空間。在跨國經(jīng)營中，由于稅收管轄權(quán)差異，企業(yè)的某項經(jīng)營活動可能成為兩個或兩個以上的國家的征稅對象，從而出現(xiàn)交叉或重復征稅的情況。目前國際間通常采取簽訂稅收協(xié)定的方式避免雙重征稅。采取的方法有主要免稅法、扣除法、抵免法和減免法等。避免雙重征稅方法的差異，為跨國經(jīng)營稅收籌劃提供了條件。
6.避稅港提供的稅收籌劃空間。避稅港是指為跨國經(jīng)營者取得所得或財產(chǎn)提供免稅和低稅待遇的國家或地區(qū)，如開曼群島、巴哈馬等避稅港國家。由于香港和新加坡稅負很低，也正逐漸成為跨國納稅人進行稅收籌劃的理想場所。避稅港的存在，為企業(yè)通過投資架構(gòu)設(shè)計，進行稅負合理規(guī)避和遞延創(chuàng)造了條件。
三、跨國經(jīng)營稅收籌劃的基本策略
根據(jù)對稅收籌劃空間的分析，結(jié)合企業(yè)跨國經(jīng)營的特點，目前國際稅收籌劃實務(wù)中經(jīng)常采用的策略主要有：
1.選擇有利的公司注冊地點進行稅收籌劃。有些國家或地區(qū)為了吸引外國資本，繁榮本國或地區(qū)的經(jīng)濟，對外國政府和民間投資者投資經(jīng)營所得予以免稅或減稅。在跨國經(jīng)營時，可以選擇這類地區(qū)設(shè)立投資公司，以享受其提供的稅收優(yōu)惠待遇。
2.選擇合適的企業(yè)組織形式進行稅收籌劃。企業(yè)組織形式不同，所承擔的稅負也存在著較大的差別，因此選擇合適的組織形式對于降低稅負十分重要。跨國公司對外投資主要有兩種組織形式：一是設(shè)立分公司，二是設(shè)立子公司。大多數(shù)國家在稅法中對公司法人與常設(shè)機構(gòu)做出不同的納稅規(guī)定，為企業(yè)進行稅收籌劃創(chuàng)造了條件。
3.利用稅收優(yōu)惠政策進行稅收籌劃。為對特定行業(yè)、領(lǐng)域或征稅對象進行扶持、激勵，各國會出臺相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策?？鐕驹趯ν馔顿Y時，應(yīng)重視研究各國稅法，積極申請相關(guān)國家稅收優(yōu)惠政策，密切跟蹤相關(guān)國家產(chǎn)業(yè)規(guī)劃及政策導向，科學籌劃投資架構(gòu)和運營方式，以滿足稅收優(yōu)惠政策要求。
4.用轉(zhuǎn)移定價進行稅收籌劃。轉(zhuǎn)移定價是指納稅人為達到轉(zhuǎn)移利潤、躲避稅收的目的，按高于或低于正常市價確定的內(nèi)部價格成交。通過轉(zhuǎn)移定價，企業(yè)可以將利潤從稅負較高的國家或地區(qū)，轉(zhuǎn)移到稅負較低的國家或地區(qū)，實現(xiàn)降低稅收成本的目標。
5.選擇有利的資本結(jié)構(gòu)進行稅收籌劃。資本結(jié)構(gòu)是指企業(yè)的債務(wù)資本與權(quán)益資本之間的比例。由于債務(wù)資本的利息可以用于稅前抵扣，而權(quán)益資本的股息無法稅前抵扣，因此可以通過合理安排自有資本與借入資本比例來獲得更多的稅盾利益。
6.規(guī)避稅收管轄權(quán)進行稅收籌劃。由于各國通常采取一種稅收管轄權(quán)為主，企業(yè)可以結(jié)合管轄權(quán)的規(guī)定，通過對商務(wù)模式和經(jīng)營區(qū)域的策劃和設(shè)計，避免成為一國稅收管轄主體，來規(guī)避稅收管轄權(quán)，進而規(guī)避在該國家或地區(qū)的納稅義務(wù)。
【關(guān)鍵詞】跨國經(jīng)營 稅收籌劃 避免雙重征稅
【中圖分類號】F275 F812.42
“一帶一路”戰(zhàn)略的實施，為我國企業(yè)“走出去”提供了難得的歷史機遇。我國的施工企業(yè)也放眼全球，對國際市場參與的深度和廣度都提高到了一個新的水平，跨國經(jīng)營將是我國企業(yè)未來發(fā)展的新常態(tài)。我國和其他國家政府之間為了明確劃分稅源也加強了進一步的合作，簽訂或重新簽訂了雙邊或多邊稅收協(xié)定，包括避免雙重征稅和信息共享等內(nèi)容。作為跨國經(jīng)營的企業(yè)，為了實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，稅收籌劃比單純在國內(nèi)經(jīng)營更加復雜。
跨國經(jīng)營稅收籌劃是指跨國納稅人事先制定的，用于減少國際納稅義務(wù)的跨國投資經(jīng)營計劃。其是跨國納稅人在國際稅收的大環(huán)境下，為確保和實現(xiàn)最大的經(jīng)濟利益，利用公開合法的手段，達到規(guī)避或減輕稅收負擔目的的經(jīng)濟活動。因此，跨國經(jīng)營稅收籌劃已經(jīng)成為跨國公司追求利潤最大化的一種重要手段。
一、從企業(yè)整體角度來考慮稅收籌劃
從目前來看，我國的許多跨境經(jīng)營企業(yè)對此重視程度不夠，有些還存在認識上的誤區(qū)。各國稅法針對不同的企業(yè)組織形式的各個生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)設(shè)置稅種及征收方式，所以稅收籌劃也應(yīng)從公司設(shè)立到日常運營的各個環(huán)節(jié)有針對性地進行，而不僅僅是針對公司年終利潤稅收的籌劃。有的領(lǐng)導認為稅收籌劃是財務(wù)部門的事，其實不然，稅收籌劃是全公司各個層級、各個部門的事，沒有各方面的配合和支持，僅僅靠財務(wù)部門無法很好的執(zhí)行下去。財務(wù)部門既要做到事先籌劃，又要確保執(zhí)行。
稅收籌劃應(yīng)作為企業(yè)經(jīng)營的一個重要方面進行內(nèi)部宣傳教育，否則很少有人對其真正的了解。公司領(lǐng)導層應(yīng)對此加強重視，首先應(yīng)保證合法合規(guī)，避免風險，其次就是要降低稅負。只有公司領(lǐng)導層重視了，對稅收籌劃的人力物力進行了合理投入，公司各個層次的員工才會重視，才會在日常工作中時刻注意稅收籌劃，才會形成公司整體稅收籌劃的氛圍。思想上對稅收籌劃越重視，企業(yè)整體的稅收籌劃效率越高。
二、了解當?shù)囟悇?wù)環(huán)境、稅收相關(guān)法律法規(guī)
到境外經(jīng)營，就要遵守當?shù)氐姆煞ㄒ?guī)，了解和掌握當?shù)叵嚓P(guān)法律法規(guī)是進入境外市場經(jīng)營所必須要做的基礎(chǔ)工作之一。如果企業(yè)只注重經(jīng)營開發(fā)工作，只注重追蹤承攬項目，而忽視了稅收法律法規(guī)的收集和分析，違反了當?shù)囟愂辗煞ㄒ?guī)而不自知，等當?shù)囟悇?wù)部門來審計查賬時，才發(fā)現(xiàn)存在較多違法違規(guī)行為，被開出巨額罰單，影響企業(yè)經(jīng)營。
國際稅務(wù)環(huán)境復雜多變，各國稅制不盡相同，境外經(jīng)營的法律形式選擇、架構(gòu)搭建、融資安排、商業(yè)模式等，都將影響母公司以及境外運營實體的稅收，從而影響公司收益。稅收籌劃要從注冊公司開始，要以當?shù)胤煞ㄒ?guī)為基礎(chǔ)。只有充分了解和掌握了當?shù)胤煞ㄒ?guī)才能在此框架下選擇合適的組織形式。在日常經(jīng)營過程中制定相應(yīng)的規(guī)章制度來規(guī)避涉稅風險和降低稅負，該項工作應(yīng)做在追蹤承攬項目之前，越早做對公司越有利，越晚做對公司的風險越大。在境外經(jīng)營過程中還應(yīng)關(guān)注當?shù)刂匾亩惙ㄗ兏桶l(fā)展動向，及時調(diào)整公司稅務(wù)政策。有的國家稅務(wù)政策穩(wěn)定，有的國家稅務(wù)政策多變，有的國家稅務(wù)征管嚴苛，有的國家稅務(wù)管理寬松，這都對公司的稅務(wù)籌劃產(chǎn)生很重要的影響，應(yīng)當針對不同的情況進行具體分析，并采取相應(yīng)的措施以提高稅收籌劃的效率。
了解當?shù)囟愂辗ㄒ?guī)、稅收環(huán)境有多種途徑：1.到稅務(wù)局直接尋求相關(guān)的稅法資料并找出與經(jīng)營相關(guān)的涉稅條款；2.走訪會計師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所進行相關(guān)方面的咨詢；3.到與公司性質(zhì)類似的單位咨詢涉稅事項的做法；4.到經(jīng)參處、國家稅務(wù)總局、當?shù)囟悇?wù)局等網(wǎng)站查找相關(guān)稅法文件；5.請當?shù)囟悇?wù)局官員到企業(yè)講課；6.聘用當?shù)刂麜嫀熓聞?wù)所或國際知名會計師事務(wù)所為企業(yè)提供稅務(wù)咨詢服務(wù)等。
三、查找經(jīng)營全過程中可進行稅收籌劃的節(jié)點
企業(yè)創(chuàng)立伊始或承攬新項目前，就應(yīng)開展稅收籌劃。在具體經(jīng)營活動中，納稅人必須了解自身從事的業(yè)務(wù)全過程涉及哪些稅種，與之相適應(yīng)的稅收政策、法律和法規(guī)是怎樣規(guī)定的，稅率是多少，采用何種征收方式，業(yè)務(wù)發(fā)生的每個環(huán)節(jié)都有哪些稅收優(yōu)惠政策，可能存在哪些稅收法律、法規(guī)上的漏洞。在了解上述情況后，納稅人可以準確、有效地利用這些因素來開展稅收籌劃，以達到預(yù)期目的。具體可從以下方面進行考慮：
（一）境外設(shè)立公司時的稅收籌劃
設(shè)立分公司、子公司、項目公司或聯(lián)營體公司在不同國家一般有不同的稅收政策，如可以不受承攬項目的限制，應(yīng)對公司的組織形式進行比較，選擇稅負低的組織形式。如在肯尼亞，分公司所得稅率為37.5%，子公司所得稅率為30%，選擇子公司組織形式較為合適。
（二）投標、簽約時的稅收籌劃
為規(guī)避稅收政策變動風險，應(yīng)在合同中約定稅收條款并到法院備案。
（三）物資設(shè)備進口時的稅收籌劃
進口分為永久M口和臨時進口，永久進口指不再出關(guān)的自用物資設(shè)備等，臨時進口指待使用后還需辦理出口手續(xù)的物資設(shè)備。在永久進口條件下，若公司相關(guān)采購成本費用（如公司總部采購服務(wù)費）無法記入當?shù)刭~，可以考慮采取價格轉(zhuǎn)移的方式報關(guān)，尤其是低稅率物資設(shè)備，以使相關(guān)物資設(shè)備按合理成本記入當?shù)刭~。在臨時進口條件下，可考慮采用租賃方式將相關(guān)成本費用記入當?shù)刭~中。
（四）項目分包時的稅收籌劃
分包類型包括對內(nèi)分包和對外分包，對內(nèi)分包指分包商以總承包商的名義實施分包工程，對外分包指分包商以合法的不同于總承包商的獨立經(jīng)營單位身份實施分包工程。對外分包，應(yīng)簽訂正規(guī)分包合同，開具正規(guī)發(fā)票并繳納相關(guān)稅費，可記入當?shù)刭~成本，稅前列支。對內(nèi)分包，雖然可以避免分包環(huán)節(jié)的相關(guān)稅費，但是管理起來難度大，尤其是對其形成的實際利潤，分包商無法提供有效發(fā)票而造成公司利潤虛增，分包商應(yīng)配合總承包商共同做好稅收籌劃工作。
（五）列支總部管理費時的稅收籌劃
有的國家允許列支總部管理費，但是需要提供相應(yīng)的分攤依據(jù)，包括總部相關(guān)文件、會計師事務(wù)所鑒證報告等，這些都需要提前與稅務(wù)部門溝通好并在記賬時附上相關(guān)支持資料。
（六）利潤分配時的稅收籌劃
年底稅后利潤分配時會涉及股息紅利稅，有的國家還有強制性雇員分紅。對此，可采用鼓勵再投資優(yōu)惠政策，進行利潤再投資；或通過其他合理方法轉(zhuǎn)移利潤或延遲形成利潤，減少可供分配的利潤或延緩分配利潤的時間。
（七）固定資產(chǎn)確認和折舊方法的稅收籌劃
有的國家稅法中對固定資產(chǎn)的確認和折舊方法、年限有相關(guān)規(guī)定，則應(yīng)按照規(guī)定執(zhí)行。有的國家對固定資產(chǎn)的確認標準沒有嚴格的規(guī)定，公司可制定統(tǒng)一的固定資產(chǎn)確認標準，在此情況下，可提高固定資產(chǎn)入賬價值，盡可能提早確認成本費用。另外折舊方法和年限如可進行選擇，也可調(diào)節(jié)不同期間折舊費用的大小，從而影響當期及后續(xù)期間的所得稅費用，但此方法一經(jīng)確定不能隨意改變。
（八）現(xiàn)場物資材料盤點的籌劃
現(xiàn)場物資材料屬于存貨，不同的計價方法會影響不同期間成本費用的大小，從而影響對應(yīng)期間所得稅的金額。
（九）會計核算和稅費繳納的合規(guī)性
遵守當?shù)貢嫼怂銣蕜t，對收入成本確認、費用攤銷預(yù)提等都應(yīng)提前一一明確并嚴格執(zhí)行。稅費核算應(yīng)清晰明了，包括增值稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅等，都應(yīng)按規(guī)定流程，提交合法票據(jù)，按時申報繳納，同時取得相關(guān)納稅文件存檔備查。
另外，當?shù)囟惙ㄒ?guī)定不允許扣除的成本費用或有扣除限額的成本費用，應(yīng)與稅務(wù)局溝通確定具體的成本費用類型，通過成本控制、費用類型轉(zhuǎn)化和入賬會計科目的選擇，爭取全額扣除。
四、選擇合適的稅收籌劃方法
在遵守當?shù)胤煞ㄒ?guī)和沒有涉稅風險的前提下，如何降低企業(yè)整體稅負是稅收籌劃的重點。稅收籌劃不是針對單一稅種的籌劃，而是針對企業(yè)整體稅負的籌劃，應(yīng)整體考慮并測算各種方法對企業(yè)的稅負影響，優(yōu)化稅收籌劃方案。
（一）首先考慮是否有相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策
如有相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，包括免稅、低稅率、就業(yè)安置增加稅前扣除、出口退稅等規(guī)定，應(yīng)充分加以利用。如有免稅期，可采取的方式是盡量擴大當期利潤，在收入無法改變的情況下，盡量延遲成本的結(jié)轉(zhuǎn)。
（二）其次考慮延遲納稅的辦法
包括以前年度虧損抵免，合法延遲確認收入和提前確認成本等。
（三）利用不同國家間稅率差異
在稅率低或免稅的國家注冊公司，簽署有關(guān)經(jīng)濟合同，進行采購、銷售，可以進行成本轉(zhuǎn)移，調(diào)節(jié)不同國家的利潤，從而降低整體稅負或延緩納稅。
（四）轉(zhuǎn)讓定價
轉(zhuǎn)讓定價是指關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過內(nèi)部確定交易價格相互提品、服務(wù)的稅收籌劃方法，被廣泛地應(yīng)用于國際、國內(nèi)的稅務(wù)籌劃實務(wù)當中。采用該辦法可以很好的操縱資金的流向和快慢、繳納稅費時間、轉(zhuǎn)移利潤。轉(zhuǎn)讓定價的具體形式有：調(diào)整采購物資設(shè)備價格、調(diào)整設(shè)備租賃價格、調(diào)整設(shè)計服務(wù)價格、調(diào)整委托從金融機構(gòu)貸款的利率、調(diào)整委托從金融機構(gòu)辦理保函的費率等。轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)整幅度應(yīng)適當，盡可能不偏離市場價格合理區(qū)間，否則容易遭到稅務(wù)局關(guān)聯(lián)交易審查。
企業(yè)在制定稅收籌劃方案時，可考慮采用一種籌劃方法，也可采用多種方法，但都要結(jié)合企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的特點進行，針對不同的籌劃方案，測算比較相應(yīng)的籌劃成本和籌劃收益，然后確定最優(yōu)的籌劃方案。
五、制定相應(yīng)的管理制度，_保執(zhí)行
任何好的稅收籌劃方案如果不能很好的執(zhí)行，其效果會大打折扣，制定科學的管理制度需要與相關(guān)各方溝通，確保其可操作性，另外還應(yīng)有相應(yīng)的獎懲措施加大其執(zhí)行力度。具體應(yīng)包括設(shè)立稅務(wù)管理崗位，明確稅務(wù)管理權(quán)限，規(guī)范稅務(wù)管理流程，建立全員參與機制，加強對涉稅票據(jù)或文件的管理，對稅務(wù)信息的保存管理，對稅務(wù)政策法規(guī)學習交流，對生產(chǎn)經(jīng)營決策提供建議和支持等。
六、對當?shù)囟悇?wù)審計發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)積極應(yīng)對，并反饋到稅收籌劃當中
稅收籌劃方案的最終檢驗標準有兩條：一是能否通過當?shù)貒一虻貐^(qū)稅務(wù)局的審計；二是能否降低企業(yè)稅負。對于第一條標準：經(jīng)過稅務(wù)局審計，若未對公司進行處罰或公司無需補繳任何稅費，則說明稅收籌劃方案是成功的，應(yīng)堅持以前的做法；若稅務(wù)局的審計報告列示出不合規(guī)之處并需補繳稅費和罰款，則說明稅收籌劃方案是有漏洞的，或者執(zhí)行過程是有問題的，這就需要稅務(wù)管理部門認真分析問題的根源并對以前的稅收籌劃方案進行改進。對于第二條標準，應(yīng)當持續(xù)改進。
七、對避免雙重征稅協(xié)定進行研究，減免當?shù)睾蛧鴥?nèi)納稅金額
截止2016年11月，我國已簽署了102個避免雙重征稅協(xié)定，其中98個已經(jīng)生效， 和香港、澳門兩個特別行政區(qū)簽署了稅收安排，與臺灣簽署了稅收協(xié)議。避免雙重征稅協(xié)定對于跨境經(jīng)營的企業(yè)主要有如下4方面的作用：一是消除雙重征稅，降低“走出去”企業(yè)的整體稅收成本；二是增強稅收確定性，降低跨國經(jīng)營稅收風險；三是降低“走出去”企業(yè)在東道國的稅負，提高競爭力；四是當發(fā)生稅務(wù)爭議時，提供相互協(xié)商機制，解決存在爭議的問題。
在大多數(shù)情況下，稅收協(xié)定中規(guī)定的稅率低于東道國的國內(nèi)法稅率。如尼日利亞，其國內(nèi)法對利息、特許權(quán)使用費的標準預(yù)提所得稅率均為10%，而根據(jù)我國與其最新簽訂的協(xié)議，利息和特許權(quán)使用費的預(yù)提稅率均為7.5%；俄羅斯其國內(nèi)法對利息、特許權(quán)使用費的標準預(yù)提所得稅率均為20%，而根據(jù)我國與其最新簽訂的協(xié)議，利息的預(yù)提稅率為0，特許權(quán)使用費的預(yù)提稅率為6%。這就為我們跨境經(jīng)營的企業(yè)降低稅收成本提供了法律依據(jù)，給企業(yè)帶來了真正的效益。
另外稅收協(xié)定中關(guān)于稅前可抵扣成本也有相關(guān)的描述，盡量將可以列入的成本合法化。如稅收協(xié)定中“在確定常設(shè)機構(gòu)的利潤時，應(yīng)當允許扣除其進行營業(yè)發(fā)生的各項費用，包括行政和一般管理費用，不論其發(fā)生于該常設(shè)機構(gòu)所在國或其他任何地方”，該條款就將我們在東道國境外發(fā)生的費用記入境外經(jīng)營企業(yè)成本提供了法律依據(jù)，但有的國家需要對發(fā)生費用的單據(jù)進行公證、認證。
避免雙重征稅協(xié)定中一般都有關(guān)于所得稅互免的條款，即境外經(jīng)營的利潤匯總到國內(nèi)后計算應(yīng)繳納的所得稅時可用境外取得的稅票抵免。所以跨境經(jīng)營企業(yè)在境外繳納的所得稅應(yīng)取得正規(guī)稅票，待國內(nèi)匯算清繳時提供給國內(nèi)稅務(wù)局，可以免于現(xiàn)金支出，降低企業(yè)稅負。
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關(guān)鍵詞：會計政策 納稅籌劃
1 長期債券投資對納稅籌劃的影響
企業(yè)籌集資金的一個重要方式是發(fā)行企業(yè)債券。債券可以等價發(fā)行，也可以溢價發(fā)行或折價發(fā)行。在溢價或折價發(fā)行時，必須在發(fā)行期內(nèi)進行攤銷。溢價或折價攤銷進入財務(wù)費用，沖減利息費用或增加利息費用。利息費用作為扣除項目，在計算應(yīng)稅所得時可以從所得里扣除，納稅人利息費用的多少直接影響納稅人應(yīng)納所得稅額的多少。攤銷方法有直線法和實際利率法兩種，兩種方法計算出來各年的攤銷額是不同的。因此，企業(yè)債券溢（折）價攤銷要對納稅人每年的應(yīng)納所得稅額產(chǎn)生影響。
2 企業(yè)債券溢價發(fā)行對納稅籌劃的影響
2.1 企業(yè)債券溢價發(fā)行的直線攤銷法 企業(yè)債券溢價發(fā)行的直線攤銷法是指將債券的溢價按債券年限平均分攤到各年沖減利息費用的方法。
[例]大盛公司1994年1月1日發(fā)行債券100000元，期限為5年，票面利率為10%，每年支付一次利息。公司按溢價108 030元發(fā)行，市場利率為8%。
2.2 企業(yè)債券溢價發(fā)行的實際利率法 企業(yè)債券溢價發(fā)行的實際利率法是以應(yīng)付債券的現(xiàn)值乘以實際利率計算出來的利息與名義利息比較，將其差額作為溢價攤銷額[15]。其特點是使負債遞減，利息也隨之遞減，溢價攤銷額則相應(yīng)逐年遞增。仍以上例為例，該公司債券溢價發(fā)行
債券攤銷方法不同，不會影響利息費用綜合，但要影響各年度的利息費用攤銷額。如果采用直線攤銷法，前幾年的溢價攤銷額都為1606元，而實際利率法的攤銷額為1357.6元、1466.2元、1583.5元、1710.2元、1912.5元，前少后多。前幾年的利息費用則大于直線法的利息費用，如93年多出248元，94年多出139.8元。公司前期繳納稅收較多。因此，由于貨幣的時間價值，大多數(shù)企業(yè)愿意采用實際利率法，對債券的溢價進行攤銷。
3 結(jié)論
稅收籌劃是納稅人在履行法律義務(wù)的前提下，運用稅法賦予的權(quán)利，通過對企業(yè)經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒拥氖孪然I劃和安排，盡可能節(jié)約納稅的一種方法和手段。企業(yè)實現(xiàn)稅收籌劃的途徑有很多，會計政策選擇是其中之一。通過會計政策選擇進行稅收籌劃，不影響企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，受企業(yè)內(nèi)外部的經(jīng)濟、技術(shù)條件約束最小，籌劃成本最低，因而，最具有可操作性。那么，稅收籌劃是否會成為企業(yè)會計政策選擇的動機，在此動機下進行的會計政策選擇將產(chǎn)生什么樣的經(jīng)濟后果？基于對資產(chǎn)會計政策的選擇對納稅籌劃產(chǎn)生的影響進行的研究，就為企業(yè)提供了更多地合理避稅的方案選擇。
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1.研究背景。在我國，稅收籌劃還是一門剛剛起步的學科，但企業(yè)的投資活動日益增多。目前，企業(yè)投資決策中主要考慮的因素是：（1）對外投資的盈利與增值水平；（2）對外投資風險；（3）對外投資成本；（4）投資管理和經(jīng)營控制能力等。可見，在我國企業(yè)的投資決策中，我國企業(yè)很少考慮稅收的影響，把納稅看作是獨立于投資決策之外的事項。因此，本文主要對投資階段的稅收籌劃進行探討。
2.研究意義。⑴有助于減少企業(yè)的稅負，實現(xiàn)企業(yè)利益最大化。對企業(yè)來說，無論納稅多么正當合理，都是納稅人經(jīng)濟利益的一種喪失。企業(yè)在仔細研究稅收法規(guī)的基礎(chǔ)上，合理安排稅收籌劃，無疑可以是企業(yè)利益達到最大化。⑵有助于補充投資稅收籌劃理論，完善稅收法律法規(guī)。我國現(xiàn)行的有關(guān)投資方面的稅收政策也有某些缺陷、不足和漏洞。因而進行稅收籌劃可以及時了解稅收法規(guī)和稅收征管的不盡合理和不完善之處。
二、稅收籌劃的理論概述
1.稅收籌劃的內(nèi)涵。稅收籌劃，又稱納稅籌劃，稅務(wù)籌劃，是伴隨著我國改革開放的深入與市場經(jīng)濟日趨完善從國外稅收理論體系中引入的一個新概念。其中國外有代表性的幾種觀點如下：
荷蘭國際財政文獻局（IBFD）在《國際稅收詞匯》中的解釋是:“通過納稅經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，以達到繳納最低的稅收。”（IBFD，1992）
美國W•B•梅格斯博士在與別人合著的《會計學》中作了如下闡述:“人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營活動，以繳納可能的最低的稅收。”
國內(nèi)學者對稅收籌劃一詞的見解如下：唐騰翔、唐向在其《稅收籌劃》中指出:“稅收籌劃指的是在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得節(jié)稅的稅收利益。”（唐騰翔、唐向，1994）。于中一在其主編的《企業(yè)避稅與政府對策》解釋“稅收籌劃即應(yīng)納稅人在實際納稅義務(wù)發(fā)生之前對納稅地位的低位選擇。（于中一，1995）。
綜合上述觀點，雖然各國學者的表述不一，在本質(zhì)上卻有著共同的認識，稅收籌劃是指在遵循稅收法律、法規(guī)的前提條件下，納稅人依據(jù)稅法的要求和生產(chǎn)經(jīng)營的特點，為實現(xiàn)最小的合理納稅而進行的設(shè)計和運籌。
2.稅收籌劃的原則
(1)合法性原則。稅收籌劃必須遵守稅收法律和政策，只有在這個前提下，才能保證所設(shè)計的經(jīng)濟活動、納稅方案為稅收主管部門所認可，否則會受到相應(yīng)的懲罰并承擔法律責任。
(2)有效性原則。有效原則要求所進行的稅收籌劃必須與企業(yè)的戰(zhàn)略目標相匹配，當稅收目標與企業(yè)目標發(fā)生沖突時，應(yīng)以企業(yè)目標作為首要選擇，這樣既有利于被企業(yè)主管部門認可，也利于被稅務(wù)部門認可。
(3)超前性原則。企業(yè)進行稅收籌劃，必須準確把握將要發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的過程、環(huán)節(jié)所涉及的稅收優(yōu)惠等政策，以便于對企業(yè)的投資、經(jīng)營、理財活動進行籌劃和安排。
(4)成本效益原則。在籌劃稅收方案時，不能一味只考慮稅收成本的降低，而忽略因籌劃方案的實施而引發(fā)的其他費用的增加或收入的減少。因此，必須綜合考慮采取該籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對的收益。
3.稅收籌劃的主要思路
⑴縮小稅基。稅基即課稅基礎(chǔ)，通常在稅率一定的條件下，稅額的大小與稅基成正比，稅基越小，稅額越低，因而縮小稅基可直接減少應(yīng)納稅額。其途徑通常為使各項收入最小化或是成本費用最大化，這一種較為常見的籌劃思路。
⑵適用較低稅率。即稅率上的籌劃，其途徑通常為企業(yè)通過對投資地點、投資方向的選擇以及組織形式的規(guī)劃或者運用其他途徑方法而適用稅法規(guī)定的優(yōu)惠稅率，從而獲得長期節(jié)稅的利益。
⑶利用稅收優(yōu)惠。通常企業(yè)可以通過對納稅身份、設(shè)立地點、投資方向、新產(chǎn)品優(yōu)惠等的安排選擇而享受國家給予的稅收優(yōu)惠政策。然而稅收制度的不斷改革，會導致稅收優(yōu)惠政策也在不斷變化。
⑷延緩納稅期限。一般而言應(yīng)納稅款期限越長所獲得的利益越大，并且短期稅款的減少有時可以緩解企業(yè)資金流動問題。
三、投資稅收籌劃的風險防范
1.確立風險意識,建立有效的風險預(yù)警機制。在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程和涉稅事務(wù)中始終保持對籌劃風險的警惕性,應(yīng)當意識到由于目的的特殊性和企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的多變性、復雜性,稅收籌劃的風險是無時不在的,應(yīng)該給予足夠的重視。
2.依法籌劃,力求使企業(yè)的稅收籌劃方案與國家的稅收政策導向保持趨同。稅收籌劃應(yīng)當合法,這是稅收籌劃賴以生存的前提條件,也是衡量稅收籌劃成功與否的重要標準。因此,在實際操作時,首先要學法、懂法和守法,準確理解和全面把握稅收法律的內(nèi)涵。其次要處理好稅收籌劃與避稅的關(guān)系。避稅行為盡管不違法,但往往與立法者的意圖相違背。
【關(guān)鍵詞】稅收籌劃；納稅最小化；理論
稅收籌劃是指納稅人在稅法的規(guī)定和許可的范圍之內(nèi)，通過對公司財務(wù)中涉及到稅務(wù)方面的活動合理的籌劃和安排，充分利用政府部門和稅法中提供的優(yōu)惠政策和可以選擇的條款，來減輕公司稅收負擔的行為，也被稱為納稅籌劃。
1 企業(yè)稅收籌劃理論的起源
目前在發(fā)達國家中稅務(wù)籌劃已經(jīng)十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展的重要組成部分。據(jù)記載，稅務(wù)籌劃的誕生追溯到19世紀的意大利，但是現(xiàn)代稅務(wù)咨詢成立于1959年的歐洲稅務(wù)聯(lián)合會，這是由從事稅務(wù)方面的專業(yè)人員和團體組成，其聯(lián)合會成員遍及歐洲各地國家。歐洲稅務(wù)聯(lián)合會提出在聯(lián)合會中的稅務(wù)專家是以事務(wù)咨詢?yōu)橹行拈_展稅務(wù)方面的服務(wù)，因此在稅務(wù)方面真正形成了稅務(wù)籌劃的出現(xiàn)，從而不斷地發(fā)展起來的。而在我們國家，稅務(wù)籌劃方面的發(fā)展較晚，其發(fā)展速度比較緩慢。隨著經(jīng)濟的發(fā)展稅收才在不斷地擔負起組織財政收入和調(diào)節(jié)人們收入分配的職能，也是稅務(wù)籌劃的概念在企業(yè)中運行，為企業(yè)的良好發(fā)展起到了重要的作用。
2 企業(yè)稅收籌劃理論的發(fā)展現(xiàn)狀
在20世紀90年代以前，我國關(guān)于稅務(wù)籌劃方面的理論研究很少。這主要是由以下二方面的原因造成的：一方面，在以往的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)為國家或集體所有，企業(yè)的經(jīng)營自受到極大限制；同時，企業(yè)每年為國家所貢獻的利稅作為國有企業(yè)考核的一項重要指標，因此，企業(yè)沒有稅務(wù)籌劃的壓力和動力。另一方面，由于社會上對稅務(wù)籌劃存在錯誤認識，特別是稅法詳細地規(guī)定了納稅人的納稅義務(wù)，卻很少、甚至沒有規(guī)定納稅人的權(quán)利，這使很多人把稅務(wù)籌劃與偷稅、漏稅等同起來，使納稅人從事稅務(wù)籌劃承擔了過高的涉稅風險，因此阻礙了稅務(wù)籌劃理論的研究及其實際應(yīng)用的發(fā)展。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展稅收籌劃受到了重視，企業(yè)稅務(wù)籌劃的理論與實務(wù)研究悄然興起并得到社會的認同，對其研究的成果日漸增多。
我國稅務(wù)籌劃的相關(guān)文獻基本上是在20世紀90年代以后才逐漸出現(xiàn)的?！抖愂栈I劃》是我國第一部關(guān)于稅務(wù)籌劃方面的專著，《避稅與反避稅全書》中謹慎地介紹了避稅和反避稅的一些技術(shù)。隨后，關(guān)于稅務(wù)籌劃理論和實務(wù)的相關(guān)著作才大量出現(xiàn)。其中，影響比較大的有：《現(xiàn)代企業(yè)的合理避稅籌劃》、《納稅籌劃寶典》、《國際稅收籌劃》、《公司避稅節(jié)稅轉(zhuǎn)嫁籌劃》、《稅收籌劃與企業(yè)財務(wù)管理》、《稅收籌劃原理與實務(wù)》，全國注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試中用到的每年的指定教材《稅務(wù)實務(wù)》等等，這些著作主要從理論的角度談?wù)摿岁P(guān)于稅務(wù)籌劃的技術(shù)、企業(yè)稅收優(yōu)惠政策、分稅種稅務(wù)籌劃等內(nèi)容，個別著作還從企業(yè)的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的角度對公司稅務(wù)籌劃進行了探討。此外，《中國稅務(wù)報》籌劃周刊也對我國稅務(wù)籌劃的發(fā)展起到了很大的推動作用?！斗康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)理稅顧問》中采用分稅種的結(jié)構(gòu)，詳細地講解了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)該納什么稅，應(yīng)該交多少稅，各種特殊情況的處理方法，如何計算應(yīng)納稅額，納稅申報的途徑，怎么樣才能享受到那些稅收優(yōu)惠政策，如何才能申報辦理享受稅收優(yōu)惠政策的手續(xù)等內(nèi)容。該書的目的是能夠幫助各類企業(yè)事業(yè)單位的管理人員、財務(wù)人員以及社會上的個人和家庭學習和掌握稅法知識，正確履行依法納稅的義務(wù)。張美中（2005）的《最優(yōu)納稅方案選擇―房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)》中，從稅收實務(wù)的角度分析，書中是以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所涉及到的主要稅種為主線，依次介紹了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在營業(yè)稅、所得稅、個人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅以及其他稅種納稅方案的選擇；同時并在介紹每一種稅的納稅方案的選擇時給出了案例和對案。賀志東（2002）的《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃》中，主要從分稅種的角度來介紹了稅收要素的基礎(chǔ)上對房地產(chǎn)企業(yè)在各個環(huán)節(jié)中所涉及到的稅收方面的優(yōu)惠政策進行了納稅籌劃的提議。文中對房地產(chǎn)企業(yè)所涉及到的營業(yè)稅、土地增值稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個人所得稅、契稅和其他稅種的涉稅環(huán)節(jié)進行了納稅方面的提議。梁云鳳（2006）的《房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃》中，通過介紹房地產(chǎn)行業(yè)中涉及到的稅收政策的基礎(chǔ)上，用案例分析的方法對房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務(wù)流程中涉及到的稅收籌劃進行了一些探討。
3 企業(yè)稅收籌劃理論的不足
從以上對稅收籌劃方面的研究現(xiàn)狀的回顧我們可以知道，盡管國內(nèi)在20世紀90年代以后對企業(yè)稅務(wù)籌劃方面的理論研究已經(jīng)比較全面，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅務(wù)籌劃研究方面也有所涉及。但我們也發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有的研究存在著以下幾個方面的不足：首先，更多的是從宏觀經(jīng)濟學的角度對稅務(wù)籌劃進行探討，而不是從微觀經(jīng)濟學的角度來展開；首次，在稅務(wù)籌劃的制度基礎(chǔ)方面，僅局限于對稅收政策的介紹，沒有從更深層次的、從法系的角度進行分析，這可能使稅務(wù)籌劃的理論與方法得不到很好的理解；最后，現(xiàn)在的研究大多沒有從企業(yè)戰(zhàn)略或財務(wù)戰(zhàn)略的層次來討論企業(yè)的稅務(wù)籌劃，而僅僅從企業(yè)經(jīng)營的層次來討論稅務(wù)籌劃，這可能使企業(yè)稅務(wù)籌劃的效果存在一定的涉稅風險。
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