時(shí)間：2023-07-11 16:44:47
導(dǎo)語：在建筑工程賬務(wù)處理的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
關(guān)鍵詞：BT建設(shè)模式 BT項(xiàng)目公司 會(huì)計(jì)核算
BT建設(shè)模式，既“建設(shè)-移交”模式，是政府以及政府授權(quán)的建設(shè)單位利用非政府資金來承建某些基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的一種融資建設(shè)模式。一般情況下，政府（或業(yè)主）通過公開招標(biāo)的方式確定建設(shè)方，建設(shè)方負(fù)責(zé)項(xiàng)目的融資、投資和建設(shè)，項(xiàng)目建成竣工驗(yàn)收合格后移交政府（或業(yè)主），政府（或業(yè)主）根據(jù)回購協(xié)議支付回購資金。
我國20世紀(jì)90年代開始引入BT建設(shè)模式進(jìn)行城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。目前BT建設(shè)模式在我國城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中得到成功運(yùn)用的項(xiàng)目很多，如北京奧運(yùn)會(huì)部分場館工程、上海地鐵南站、北海市工業(yè)園區(qū)基礎(chǔ)設(shè)施工程、重慶朝天門大橋等。但我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對BT建設(shè)模式的工程項(xiàng)目應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算做出明確規(guī)定，致使各單位按照各自對BT建設(shè)模式的理解進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，核算中存在著適用的會(huì)計(jì)核算依據(jù)不統(tǒng)一的問題。如有的建設(shè)方依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》將BT建設(shè)項(xiàng)目作為在建工程，將項(xiàng)目所投入的建設(shè)資金在“在建工程”科目核算；有的建設(shè)方將BT項(xiàng)目投入資金作為一項(xiàng)長期債權(quán)，在“長期應(yīng)收款”科目核算；有的建設(shè)方依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)-建造合同》進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，將BT項(xiàng)目的資金投入列“工程施工”等。因此，對BT建設(shè)模式的工程項(xiàng)目應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算進(jìn)行詳細(xì)分析，提出新核算思路具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
下面將結(jié)合珠海橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目，分析不參與實(shí)際施工建造的BT項(xiàng)目公司的會(huì)計(jì)核算思路。
一、珠海橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT工程項(xiàng)目概況
珠海橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目是城市中心區(qū)域綜合基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)工程，是廣東省重點(diǎn)工程之一。經(jīng)橫琴新區(qū)政府授權(quán)，項(xiàng)目由代表橫琴新區(qū)政府進(jìn)行投融資的珠海某投資有限公司發(fā)起，中國中冶某公司投資建設(shè)，建設(shè)方為該項(xiàng)目在珠海設(shè)立某投資有限公司（以下稱“項(xiàng)目公司”）負(fù)責(zé)該項(xiàng)目的實(shí)施，工程總承包方為中冶集團(tuán)下屬某一建設(shè)集團(tuán)公司。
橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目，主要包括市政道路及管網(wǎng)工程項(xiàng)目、堤岸和景觀工程項(xiàng)目兩部分。根據(jù)珠海某投資有限公司（甲方）與中國中冶某公司（乙方）簽訂的BT合同約定：橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目的建設(shè)期為三年，回購期限五年，各子項(xiàng)目的回購期限分別計(jì)算，回購款每期支付金額為每個(gè)單項(xiàng)工程BT投資總額的五分之一，同時(shí)按照合同約定支付相應(yīng)的期間的利息。合同價(jià)款為BT投資總額加回購期間利息之和。項(xiàng)目含建設(shè)期本金化利息和建設(shè)工程管理費(fèi)等約為126億元。
項(xiàng)目公司為該項(xiàng)目配套25%的自有資金，另75%的資金通過珠海當(dāng)?shù)劂y團(tuán)貸款取得。目前所有子項(xiàng)目的建設(shè)均已全面鋪開。
二、珠海橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT工程項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算
橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目采用完全BT實(shí)施方式，即該BT項(xiàng)目的建設(shè)方組建項(xiàng)目公司，由項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)項(xiàng)目的投融資、建設(shè)，但項(xiàng)目公司未實(shí)際提供建造服務(wù)，而是將建造服務(wù)發(fā)包給其他建設(shè)單位去負(fù)責(zé)。因此，項(xiàng)目公司對橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算應(yīng)該適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，且可參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)中有關(guān)BOT業(yè)務(wù)相關(guān)收入的確認(rèn)原則進(jìn)行核算。
（一）項(xiàng)目建設(shè)期的會(huì)計(jì)核算
1、會(huì)計(jì)科目設(shè)置
項(xiàng)目建設(shè)期應(yīng)設(shè)置“長期應(yīng)收款”，“其他業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)支出”等會(huì)計(jì)科目?！伴L期應(yīng)收款”用于核算建設(shè)期為建造橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT工程所實(shí)際發(fā)生的建造成本和融資費(fèi)用，按照單項(xiàng)工程項(xiàng)目設(shè)置二級(jí)科目。根據(jù)《國有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定的成本構(gòu)成科目：“建筑工程支出”、“安裝工程支出”、“設(shè)備投資支出”、“待攤投資支出”、“其他支出”設(shè)置三級(jí)明細(xì)科目。由于“待攤投資支出”費(fèi)用項(xiàng)目較多，金額較大，為與概算相對比，項(xiàng)目公司還應(yīng)設(shè)置“項(xiàng)目公司管理費(fèi)、土地使用費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、研究試驗(yàn)及試運(yùn)行費(fèi)、招投標(biāo)費(fèi)、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)、可行性研究及前期工作費(fèi)、工程保險(xiǎn)費(fèi)、工程質(zhì)量監(jiān)督費(fèi)、建設(shè)期財(cái)務(wù)費(fèi)用”等明細(xì)科目進(jìn)行核算?！捌渌麡I(yè)務(wù)收入”科目核算根據(jù)BT合同約定項(xiàng)目公司建設(shè)期提供自有資金按約定利率計(jì)算的利息收入。“其他業(yè)務(wù)成本”科目核算項(xiàng)目公司為BT項(xiàng)目配套自有資金而向其集團(tuán)借入資金的利息支出。
2、賬務(wù)處理
根據(jù)項(xiàng)目公司與甲方之間的資金監(jiān)管規(guī)定：項(xiàng)目公司為BT項(xiàng)目配套的自有資金應(yīng)按期注入雙方共管資金監(jiān)管賬戶。項(xiàng)目公司將自有資金注入雙方共管資金監(jiān)管賬戶時(shí)的賬務(wù)處理：
借：銀行存款-資金監(jiān)管戶
貸：銀行存款-XX銀行
根據(jù)資金使用計(jì)劃，結(jié)合BT項(xiàng)目實(shí)際實(shí)施情況，從雙方共管資金監(jiān)管賬戶撥付工程進(jìn)度款、工程監(jiān)理費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)等款項(xiàng)的賬務(wù)處理：
借：長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-建筑工程支出（待攤支出）等
貸：銀行存款-資金監(jiān)管戶
取得銀行借款（根據(jù)資金監(jiān)管約定，銀行融資貸款直接注入雙方共管資金監(jiān)管賬戶）的賬務(wù)處理：
借：銀行存款-資金監(jiān)管戶
貸：長期借款-XX銀行
每季度，支付銀行借款利息（資本化）的賬務(wù)處理：
借：長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-待攤投資支出-利息支出
貸：銀行存款-資金監(jiān)管戶
根據(jù)BT合同約定，項(xiàng)目公司為BT項(xiàng)目配套的自有資金，從自有資金注入雙方共管資金監(jiān)管賬戶的當(dāng)天開始，按銀行同期貸款基準(zhǔn)利率下調(diào)10%的利率按季計(jì)算利息，計(jì)入BT項(xiàng)目投資總額。由于該部分資金的利息能夠可靠地計(jì)量，也能流入項(xiàng)目公司，因此項(xiàng)目公司應(yīng)根據(jù)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)原則，按季度確認(rèn)提供該部分資金的利息收入。
a.取得自有資金利息收入的賬務(wù)處理：
借：銀行存款-資金監(jiān)管戶
貸：其他業(yè)務(wù)收入-利息收入
b.支付自有資金利息，計(jì)入工程成本的賬務(wù)處理：
借：長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-待攤投資支出-利息支出
貸：銀行存款-資金監(jiān)管戶
⑹據(jù)了解，項(xiàng)目公司提供的自有資金中有一部分是向其集團(tuán)借入的，對此借入資金的利息支出，應(yīng)作為項(xiàng)目公司的融資成本。
a.從集團(tuán)借入資金的賬務(wù)處理：
借：銀行存款-XX銀行
貸：長期借款（長期應(yīng)付款）-XX集團(tuán)
b.按季計(jì)算應(yīng)付（支付）集團(tuán)借入資金利息的賬務(wù)處理：
借：其他業(yè)務(wù)支出-利息支出
貸：其他應(yīng)付款-XX集團(tuán)（銀行存款-XX銀行）
由于項(xiàng)目公司將基礎(chǔ)設(shè)施建造服務(wù)發(fā)包給他方，未提供實(shí)際建造服務(wù)，參照BOT收入確認(rèn)原則，建設(shè)期項(xiàng)目公司不確認(rèn)建造服務(wù)收入。
（二）回購期的會(huì)計(jì)核算
橫琴新區(qū)市政基礎(chǔ)設(shè)施BT項(xiàng)目的回購分各單項(xiàng)工程進(jìn)行。目前各單項(xiàng)工程均未竣工驗(yàn)收。假設(shè)2012年12月31日，其中的某一單項(xiàng)工程按期完工并完成竣工驗(yàn)收，交付使用，經(jīng)審價(jià)回購基數(shù)50億元，該單項(xiàng)工程的建設(shè)投資總額為46億元。2012年12月31日，該時(shí)點(diǎn)也應(yīng)是回購期的開始。
有觀點(diǎn)認(rèn)為，由于BT合同明確規(guī)定回購的日期以及回購金額，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，經(jīng)審價(jià)后，項(xiàng)目公司應(yīng)于回購開始日將“長期應(yīng)收款”賬戶余額轉(zhuǎn)入“持有至到期投資”賬戶進(jìn)行核算，收購基數(shù)與項(xiàng)目總投資的差額，確認(rèn)為工程結(jié)余收入，一次性計(jì)入“主營業(yè)務(wù)收入”。
但是，就橫琴新區(qū)市政工程BT項(xiàng)目而言，由于BT合同約定甲方可以選擇回購形式，因此從該項(xiàng)目的意圖看不完全符合“持有至到期投資”的相關(guān)確認(rèn)條件。而回購基數(shù)與項(xiàng)目總投資的差額，一次性計(jì)入“主營業(yè)務(wù)收入”，不如在回購期期限內(nèi)分期攤?cè)胗?jì)入“投資收益”，更符合謹(jǐn)慎性原則。
1、會(huì)計(jì)科目設(shè)置
在回購期應(yīng)設(shè)置“投資收益”科目，用于核算BT項(xiàng)目投資與工程施工所賺取的收益（或虧損）以及回購期提供的自有資金的利息收入等。
2、賬務(wù)處理
2012年12月31日，即回購日：
借：長期應(yīng)收款-珠海某投資有限公司-XX單項(xiàng)工程 5，000，000，000
貸：長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-建筑工程支出等 4，600，000，000
長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-工程投資差額 400，000，000
根據(jù)合同約定，回購款分五年等額支付，因此應(yīng)根據(jù)實(shí)際利率對工程投資差額進(jìn)行攤銷確認(rèn)。假設(shè)銀行基準(zhǔn)利率為7%/年，為簡化計(jì)算，采用該利率作為實(shí)際利率。
a.2013年12月31日，第一次收到回購款：
借：銀行存款-XX銀行 1，000，000，000
貸：長期應(yīng)收款-珠海某投資有限公司-XX單項(xiàng)工程 1，000，000，000
b.第一次收到回購款，確認(rèn)投資收益：
借：長期應(yīng)收款-XX單項(xiàng)工程-工程投資差額 91，176，040
貸：投資收益-XX 單項(xiàng)工程 91，176，040
第二年-第五年每次收到回購款的賬務(wù)處理與第一次收到回購款的賬務(wù)處理相同。第二年-第五年應(yīng)確認(rèn)投資收益分別為0.85億元，0.80億元、0.74億元、0.70億元，賬務(wù)處理與第一次確認(rèn)投資收益的賬務(wù)處理相同。
根據(jù)合同約定，回購期的利息，具體利率及計(jì)算方法為：每個(gè)單項(xiàng)工程投資總額的回購期間利息自該單項(xiàng)工程進(jìn)入回購之日開始計(jì)算并按季支付，每期的利息以每個(gè)單項(xiàng)工程未支付的BT投資總額為計(jì)算基數(shù)，利率按照同期貸款基準(zhǔn)利率執(zhí)行。
第一年每季收到利息：
借：銀行存款-XX銀行 87，500，000 （50億元*7%/4）
貸：投資收益 3，125，000
其他應(yīng)付款-XX集團(tuán)（應(yīng)付集團(tuán)借款部分的利息） 18，750，000
銀行存款-XX銀行（銀行融資貸款部分的利息） 65，625，000
（既回購期應(yīng)付銀團(tuán)融資貸款部分利息：（50億元*75%*7%）/4，應(yīng)付集團(tuán)借款部分利息：（50億元*25%*6%）/4，回購期的利息收入與本期間實(shí)際支付的融資費(fèi)用的差額確認(rèn)為投資收益，）。
第二年-第五年，賬務(wù)處理與以上相同，金額根據(jù)實(shí)際情況確定。
附表 ： 投資收益攤銷表 單位：元
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綜上所述，雖然我國目前對BT建設(shè)模式的會(huì)計(jì)核算并未做出明確規(guī)定，但只要我們深入了解BT項(xiàng)目的實(shí)施方式，并按實(shí)質(zhì)重于形式原則，運(yùn)用現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，就能夠?qū)T項(xiàng)目進(jìn)行合理有效的會(huì)計(jì)核算，就能夠根據(jù)BT項(xiàng)目的不同特征，建立與之性質(zhì)相符合的會(huì)計(jì)核算方法，真實(shí)客觀的放映BT項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)狀況和最終效益。
參考文獻(xiàn)：
摘 要 近年來，隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國建筑業(yè)也獲得了更大的發(fā)展空間，與此同時(shí)，在建筑行業(yè)中出現(xiàn)的爭議也在逐漸的增多，其中較為普遍的則是關(guān)于甲供材料的問題，由于施工企業(yè)往往承擔(dān)著建筑、安裝、裝修以及其他工程專業(yè)，而且建筑安裝工程造價(jià)高、工期長，在會(huì)計(jì)處理方面有著一定的特殊性，如何對甲供材料工程進(jìn)行科學(xué)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理，是本文討論的重點(diǎn)問題。
關(guān)鍵詞 施工企業(yè) 甲供材料 會(huì)計(jì)處理 稅務(wù)處理
甲供材料，指的是在建筑工程施工的過程中，由建設(shè)單位自行對材料進(jìn)行組織與采購。當(dāng)前，甲供材料的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理問題是建設(shè)單位面臨的一個(gè)首要問題，不同的會(huì)計(jì)處理方式會(huì)對建設(shè)單位的效益產(chǎn)生不同的影響，關(guān)于營業(yè)稅征收的問題也是建設(shè)單位反響很大的一個(gè)問題，因此，如何對甲供材料進(jìn)行有效的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理，保證會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的科學(xué)性，是當(dāng)前建設(shè)單位需要解決的重點(diǎn)課題。
一、甲供材料的會(huì)計(jì)處理
當(dāng)前，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及其他相關(guān)的法律法規(guī)中，對于甲供材料的會(huì)計(jì)核算并沒有詳細(xì)的規(guī)定，而通常情況下，可以從甲供材料涉及到的主體建設(shè)單位來選擇合適的處理方式對甲供材料進(jìn)行科學(xué)的處理。比如，某建單位委托A施工單位進(jìn)行建筑工程的修建工作，工程總造價(jià)為B元，其中甲供材料的價(jià)格為C元，則可以做如下會(huì)計(jì)處理：
1.建設(shè)單位的賬務(wù)處理：
建設(shè)單位從市場進(jìn)行材料的購置時(shí)，可以明確的做如下會(huì)計(jì)處理：
借：工程物資C元
貸：銀行存款C元
當(dāng)建設(shè)單位將這部分材料提供給工程建設(shè)時(shí)，一般有兩種處理方式：
第一，發(fā)出材料時(shí)，在工程造價(jià)總額確定的情況下，將工程的總造價(jià)作為工程價(jià)款，可以：
借：預(yù)付賬款C元
貸：工程物資C元
第二，發(fā)出材料時(shí)，建設(shè)方認(rèn)為物資是用于工程建設(shè)，所以應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入到在建工程中，所以可以做如下處理：
借：在建工程C元
貸：工程物資C元
2.甲供材料的開票問題
當(dāng)前，針對甲供材料開票有兩種模式。第一種是由于建設(shè)單位發(fā)出材料時(shí)是通過預(yù)付賬款進(jìn)行核算的，并沒有計(jì)入到工程成本中，所以施工單位應(yīng)當(dāng)按照B元開具建筑業(yè)單位，并且按照B元繳納營業(yè)稅；第二種是施工方按照B-C元的結(jié)果進(jìn)行發(fā)票的開具。從稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，往往更加傾向于第一種模式，這樣便能夠?qū)⒓坠┎牧嫌行У募{入到納稅收入監(jiān)管的范圍內(nèi)，更加有利于提高稅收的效率。
二、甲供材料工程的稅務(wù)處理問題
關(guān)于甲供材料的稅務(wù)處理，主要是集中在如何開具建筑安裝業(yè)發(fā)票以及如何征收營業(yè)稅的問題上。根據(jù)我國相關(guān)的法律法規(guī)的規(guī)定，除納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)以外的所有建筑、安裝、修葺以及其他工程作業(yè)，甲供材料的使用都應(yīng)當(dāng)按照營業(yè)稅的相關(guān)規(guī)定納入到繳費(fèi)的范圍中。也就是說，無論是施工單位自己購置的建筑材料，還是由建設(shè)單位提供的建筑材料，其工程所用的材料價(jià)款都應(yīng)當(dāng)計(jì)入到營業(yè)稅中。但是由于不同的單位所使用的會(huì)計(jì)核算方法存在著一定的差異，因此在建筑業(yè)發(fā)票的使用方面也有著一些不同之處。而關(guān)于甲供材料營業(yè)稅的征收問題，是甲供材料稅務(wù)處理的難點(diǎn)和重點(diǎn)。營業(yè)稅中的建筑業(yè)稅目包括建筑、安裝、修葺、裝飾以及其他作業(yè)工程項(xiàng)目，其中關(guān)于甲供材料的征稅有以下幾點(diǎn)規(guī)定：
1.根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》以及《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》中相關(guān)的規(guī)定，納稅人使用清包工形式所進(jìn)行的各項(xiàng)工程，所涉及到的原材料以及其他動(dòng)力價(jià)款都包括在工程的營業(yè)稅中，使用清包工形式所提供的裝飾勞務(wù)，按照相應(yīng)比例收取的人工費(fèi)用、管理費(fèi)用都確認(rèn)計(jì)入到營業(yè)額中。也就是說，以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)沒有將甲供材料納入到應(yīng)稅范圍內(nèi)。
2.其他工程作業(yè)。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅幾個(gè)政策問題的通知》中的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)納稅人從事建筑工程中的其他工程作業(yè)時(shí)，無論使用怎樣的方式進(jìn)行結(jié)算，其原材料以及其他動(dòng)力價(jià)款都應(yīng)當(dāng)屬于營業(yè)額的范圍之內(nèi)。之所以對該項(xiàng)目的營業(yè)額進(jìn)行上述規(guī)定，是為了避免出現(xiàn)納稅人將包工包料的建筑工程私自改為以建設(shè)單位的名義購買材料，以此來逃避納稅義務(wù)的行為發(fā)生。
3.安裝工程。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》中的相關(guān)規(guī)定，在確定營業(yè)稅的征收范圍時(shí)，并沒有將設(shè)備納入到其中，但是材料卻要征收營業(yè)稅。所以，該項(xiàng)稅務(wù)處理的關(guān)鍵就在于如何對設(shè)備和材料進(jìn)行科學(xué)界定。在建筑業(yè)的稅目中，一般只有建筑、修葺、安裝以及其他工程作業(yè)中涉及到的材料納入到營業(yè)額中，對于其他的材料和設(shè)備并沒有進(jìn)行明確界定，因此，可以根據(jù)該項(xiàng)規(guī)定來確定材料的納稅范圍。
結(jié)束語：當(dāng)前，隨著建筑行業(yè)的不斷發(fā)展，在甲供材料的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理方面也將不斷的完善，對于建筑單位來說，也應(yīng)當(dāng)不斷的從完善自身的管理出發(fā)，采取積極有效的措施，通過科學(xué)的處理方法，促進(jìn)建筑企業(yè)效益的不斷提升。
參考文獻(xiàn)：
[1]許峰，袁效駿.結(jié)合案例剖析“甲供材料”的會(huì)計(jì)處理.經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊.2009（16）.
【Key words】Construction business management；Computer technology
科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，促使計(jì)算機(jī)技術(shù)突飛猛進(jìn)，計(jì)算機(jī)技術(shù)已滲透到社會(huì)工作的各個(gè)領(lǐng)域，建筑工程當(dāng)然也不例外。事實(shí)上，建筑工程技術(shù)的提高與計(jì)算機(jī)技術(shù)的廣泛應(yīng)用直接有關(guān)。
1. 計(jì)算機(jī)信息管理技術(shù)的特點(diǎn)
世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展讓各種現(xiàn)代化信息技術(shù)不斷發(fā)展壯大，人們也從工業(yè)社會(huì)進(jìn)入信息時(shí)代。信息是當(dāng)今社會(huì)最重要的生產(chǎn)力，而信息資源也成為現(xiàn)代企業(yè)競爭的主要對象。信息化正成為各國經(jīng)濟(jì)和科技競爭的著眼點(diǎn)，信息化程度也成為衡量一個(gè)國家和地區(qū)經(jīng)濟(jì)能力以及發(fā)達(dá)程度的標(biāo)準(zhǔn)。市場經(jīng)濟(jì)的建立與世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)信息化程度的要求不斷提高，但現(xiàn)階段的計(jì)算機(jī)管理水平從總體上看還是比較低的，企業(yè)還無法充分完全地利用計(jì)算機(jī)資源，信息處理效率滯后，我國對計(jì)算機(jī)人才的需求量也在不斷增加。計(jì)算機(jī)信息管理技術(shù)不但要求熟練掌握計(jì)算機(jī)技術(shù)，還要熟悉經(jīng)濟(jì)管理技術(shù)知識(shí)，可以對計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)進(jìn)行加工和分析，為企業(yè)制定決策提供建議[1]。
2. 計(jì)算機(jī)在工程項(xiàng)目管理中的應(yīng)用
2.1 投資控制中的計(jì)算機(jī)應(yīng)用。針對投資控制的敏感性、復(fù)雜性，計(jì)算機(jī)的應(yīng)用是：（1）將工程概算、預(yù)算、標(biāo)底、合同總造價(jià)及報(bào)價(jià)明細(xì)表輸入計(jì)算機(jī)，作為投資控制的依據(jù)。（2）正確計(jì)算工程量，核定月工程進(jìn)度款，并及時(shí)將有關(guān)“量”的變更和工程款信息輸入計(jì)算機(jī)。（3）項(xiàng)目管理中的投資控制任務(wù)均可由計(jì)算機(jī)來完成。（4）利用計(jì)算機(jī)對工程投資結(jié)構(gòu)進(jìn)行優(yōu)化管理，并對資源投入進(jìn)行優(yōu)化分析。
2.2 進(jìn)度控制中的計(jì)算機(jī)應(yīng)用。（1）利用計(jì)算機(jī)對工程項(xiàng)目的網(wǎng)絡(luò)圖進(jìn)行計(jì)算、調(diào)整和優(yōu)化，特別是大中型項(xiàng)目，手工操作是無能為力的。（2）對已經(jīng)監(jiān)理工程師審查、確認(rèn)的施工組織設(shè)計(jì)和進(jìn)度計(jì)劃，一并用網(wǎng)絡(luò)計(jì)劃數(shù)據(jù)形式輸入計(jì)算機(jī)進(jìn)行分析和優(yōu)化，輸出網(wǎng)絡(luò)計(jì)劃和進(jìn)度計(jì)劃，作為掌握工程進(jìn)度的依據(jù)，并據(jù)此落實(shí)月進(jìn)度計(jì)劃[2]。
2.3 工程項(xiàng)目管理軟件應(yīng)用。網(wǎng)絡(luò)計(jì)劃技術(shù)是對工程的進(jìn)度進(jìn)行安排和控制，以保證實(shí)現(xiàn)預(yù)定目標(biāo)的科學(xué)計(jì)劃管理技術(shù)，為現(xiàn)代管理提供了科學(xué)的方法。網(wǎng)絡(luò)計(jì)劃技術(shù)計(jì)算復(fù)雜、畫圖量大，因而利用工程項(xiàng)目管理軟件進(jìn)行繪圖、計(jì)算、優(yōu)化、調(diào)整、控制、設(shè)計(jì)與分析等大為便利。在方案的編制和實(shí)施過程中，利用該軟件進(jìn)行網(wǎng)絡(luò)進(jìn)度計(jì)劃的編制，同時(shí)以施工進(jìn)度計(jì)劃為依據(jù)，在考慮留有充分余地的基礎(chǔ)上優(yōu)化資源，支持關(guān)鍵工作，另行編制施工進(jìn)度控制計(jì)劃，降低成本，并確保施工進(jìn)度按期進(jìn)行。
2.4 財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)管理軟件的應(yīng)用。
（1）財(cái)務(wù)軟件的運(yùn)用，使項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理由手工計(jì)賬轉(zhuǎn)為電腦處理，各種憑證和統(tǒng)計(jì)分類報(bào)表均可通過電腦處理自動(dòng)打印出來，各種往來賬目明細(xì)清晰，查詢方便；同時(shí)，運(yùn)用該軟件進(jìn)行成本核算，可提高資源配置效率，使利潤最大化，從而充分調(diào)動(dòng)職工的積極性。該軟件具備賬務(wù)處理、報(bào)表處理、財(cái)務(wù)及成本分析功能。
（2）賬務(wù)處理包括建立套賬、科目設(shè)置、人員權(quán)限設(shè)置、憑證輸入、憑證復(fù)核、憑證匯總、記賬、結(jié)賬、帳簿查詢、預(yù)付款的支付、工程款的收支、現(xiàn)金的發(fā)放、利潤分配表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表的打印等。
（3）報(bào)表處理：完成所有報(bào)表的定義；根據(jù)用戶的需要，提供計(jì)算平衡、賬簿分析、往來對賬及自定義報(bào)表的各種計(jì)算公式；自動(dòng)計(jì)算報(bào)表、并對報(bào)表結(jié)果進(jìn)行結(jié)構(gòu)分析、比較分析、趨勢分析。
3. 計(jì)算機(jī)技術(shù)在工程項(xiàng)目審計(jì)中的應(yīng)用
（1）為規(guī)范和完善建筑市場，提高投資利用率，加強(qiáng)工程審計(jì)工作是非常必要的，而審計(jì)工作現(xiàn)代化又是提高其效率和質(zhì)量的重要前提。隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)的飛速發(fā)展，工程項(xiàng)目設(shè)計(jì)、辦公自動(dòng)化、自動(dòng)控制、會(huì)計(jì)電算化等方面都在一定程度上實(shí)現(xiàn)了計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)和管理。由于工程審計(jì)要核查、落實(shí)工程項(xiàng)目的工程量、投資等方面的問題，工作大量而繁瑣。因此，計(jì)算機(jī)技術(shù)應(yīng)用于工程審計(jì)工作中是非常必要的，其主要功能是對已建工程進(jìn)行審查和監(jiān)督，它需要全面了解和掌握國家及地的有關(guān)政策、法規(guī)，以及已建工程的施工第一手資料；根據(jù)上述資料，建筑工程審計(jì)系統(tǒng)可對已建工程的工程量、投資、工期等指標(biāo)進(jìn)行審核。此外，計(jì)算機(jī)應(yīng)用于審計(jì)時(shí)必須建立工程數(shù)據(jù)庫，通過建立數(shù)學(xué)模型，對待審計(jì)工程進(jìn)行評(píng)估。審計(jì)部門通過因特網(wǎng)或企業(yè)內(nèi)部網(wǎng)就可訪問共享數(shù)據(jù)庫，從而節(jié)省了時(shí)間、資源、資金、提高了工作效率和質(zhì)量。
（2）目前，在建筑工程設(shè)計(jì)、施工單位，計(jì)算機(jī)利用程度有了很大提高，尤其是設(shè)計(jì)單位，基本上甩掉了圖板，全部用計(jì)算機(jī)進(jìn)行建筑、結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)和繪圖，并還能進(jìn)行工程預(yù)決算；施工單位也利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行財(cái)務(wù)管理、施工管理。因此，充分利用設(shè)計(jì)、施工單位的基本數(shù)據(jù)，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，是十分必要和現(xiàn)實(shí)的。
關(guān)鍵詞：建筑企業(yè) 所得稅 核定征收 弊端 建議
近年來，城鄉(xiāng)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)及房地產(chǎn)行業(yè)的蓬勃發(fā)展，帶來了建筑業(yè)的一片繁榮。各類建筑企業(yè)自身獲得良好的經(jīng)濟(jì)效益同時(shí)，也為國家財(cái)
政貢獻(xiàn)了巨額的稅源。盡管該行業(yè)利潤較高，但很多稅務(wù)機(jī)關(guān)卻采用核定征收的方式，其中有什么弊端，本文擬作出簡要分析，并提出解決思路，請專家批評(píng)指正。
一、影響建筑業(yè)所得稅核算的因素分析
企業(yè)經(jīng)營管理的組織形式、會(huì)計(jì)核算方式與核算質(zhì)量等，都會(huì)影響企業(yè)所得稅計(jì)算和繳納，所以繳納的企業(yè)所得稅與同期實(shí)現(xiàn)的工程結(jié)算收入并非一定緊密關(guān)聯(lián)。
業(yè)內(nèi)人士普遍認(rèn)為，我國建筑行業(yè)平均利潤率應(yīng)在10%以上。然而，在現(xiàn)實(shí)中很多建筑企業(yè)反映虧損或微利，究其原因，問題就在于建筑業(yè)采取的經(jīng)營管理組織形式和會(huì)計(jì)核算模式不同。目前，普遍存在以下三種類型：
1、實(shí)行工程項(xiàng)目責(zé)任承包經(jīng)營方式。目前，規(guī)模較大的建筑企業(yè)大多采用，一般在總公司下設(shè)立多個(gè)分公司，實(shí)行二級(jí)管理和核算?？偣臼枪芾頇C(jī)構(gòu)，統(tǒng)一對外承接工程業(yè)務(wù)，由分公司具體組織施工，并按工程量的一定比例向總公司上交管理費(fèi)，稅款也由總公司匯總統(tǒng)一繳納?？偣境鲇谧陨砝嬷蛔I(yè)務(wù)收入以便收取管理費(fèi)，對工程成本、費(fèi)用及支出放松控制，致使總公司報(bào)表上反映的經(jīng)營損益虧損或微利。
2、實(shí)行工程項(xiàng)目掛靠經(jīng)營方式。目前，相當(dāng)一部分建筑工程都是由承包人，即包工頭掛靠具有建筑資質(zhì)的施工企業(yè)經(jīng)營。一般情況下，工程款會(huì)先匯入建筑公司賬戶，扣除了事先約定的管理費(fèi)后，再由包工頭提供建筑材料、人工費(fèi)用等票據(jù)，以現(xiàn)金形式提走。建筑公司的會(huì)計(jì)賬務(wù)采取“倒扒”式核算，即以開具的建筑業(yè)發(fā)票的金額作為工程結(jié)算收入，扣除收取的管理費(fèi)后的余額作為工程結(jié)算成本，因而這類企業(yè)的所謂賬面利潤實(shí)際上就是建筑公司收取的管理費(fèi)扣除公司本身的費(fèi)用開支后的余額，其最終結(jié)果要么虧損，要么微利。
3、還有一類建筑公司雖也采取掛靠經(jīng)營方式，但與上述第二種方式相比，賬務(wù)處理及會(huì)計(jì)核算則更為簡單，其顯著特點(diǎn)是承包人工程收入根本就不在建筑公司賬上反映，或者在收到工程款時(shí)記入往來科目，轉(zhuǎn)走工程資金時(shí)再?zèng)_減該往來科目，根本不進(jìn)行工程收入及工程成本、費(fèi)用和應(yīng)繳稅金的核算，因此工程項(xiàng)目經(jīng)營過程及經(jīng)營成果沒有任何價(jià)值。
實(shí)行上述方式核算的企業(yè)受經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)動(dòng)，于是便想方設(shè)法降低工程費(fèi)用特別是稅金支出，利用所得稅核算復(fù)雜及監(jiān)管難度大的特點(diǎn)，偷逃企業(yè)所得稅。
二、核定征收方式產(chǎn)生的弊端
為防止稅款大量流失，稅務(wù)部門在建筑行業(yè)逐步推廣核定征收方式，作為加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)所得稅征收管理的措施。對存在不能準(zhǔn)確核算收入總額或成本費(fèi)用支出、成本資料或收入費(fèi)用憑證殘缺不全、申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低又無正當(dāng)理由等情形的企業(yè)，稅務(wù)部門采取核定方式征收方式。
核定征收方式雖然增強(qiáng)了對建筑企業(yè)所得稅的征收力度，卻產(chǎn)生以下弊端：
1、經(jīng)過調(diào)查，在行業(yè)平均利潤率的基礎(chǔ)上核定的應(yīng)稅所得率，并不能依據(jù)每個(gè)企業(yè)的真實(shí)利潤狀況征收企業(yè)所得稅。實(shí)行一刀切的方式，讓效益好、利潤高的企業(yè)少繳了稅款,對那些效益不好,利潤率低的企業(yè),則增加了稅負(fù)。
2、由于實(shí)行核定方式征收企業(yè)所得稅，稅務(wù)部門對這些企業(yè)的稅前扣除費(fèi)用項(xiàng)目監(jiān)管放松，導(dǎo)致建筑企業(yè)列支費(fèi)用的憑證很不規(guī)范，出現(xiàn)大量白條入賬現(xiàn)象，致使本企業(yè)及上游企業(yè)容易滋生賬外小金庫和貪污舞弊行為，進(jìn)而漏繳個(gè)人所得稅和增值稅。
3、建筑材料的供應(yīng)廠商通常是增值稅納稅人，于是有些企業(yè)將與核定企業(yè)交易中 “節(jié)余”的發(fā)票對外出售，從中收取一定比例的好處費(fèi)，這樣又使借用發(fā)票的單位繞開了稅務(wù)部門監(jiān)管，偷逃大量稅金。
對建筑企業(yè)實(shí)行核定征收所得稅，從局部看達(dá)到了加強(qiáng)征收企業(yè)所得稅的目的，但從整體經(jīng)濟(jì)和稅收環(huán)境來看，恰恰是顧此失彼，導(dǎo)致更嚴(yán)重的稅款流失。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)對稅收征納環(huán)境進(jìn)行綜合治理，從根本上促進(jìn)企業(yè)提高財(cái)務(wù)核算水平。
三、加強(qiáng)建筑業(yè)所得稅核定征收管理的建議
1、對建筑業(yè)所得稅實(shí)行預(yù)征，變被動(dòng)征收為主動(dòng)管理。針對建筑行業(yè)工程周期長、經(jīng)營形式及核算方式復(fù)雜多樣的特點(diǎn)，對該行業(yè)所得稅實(shí)行預(yù)征，從根本上改變目前建筑業(yè)所得稅征管不到位、稅款大量流失的狀況，預(yù)征時(shí)應(yīng)稅所得稅率可設(shè)定在工程結(jié)算收入的5%-8%左右，具體計(jì)算公式如下：當(dāng)期應(yīng)預(yù)征所得稅額=預(yù)計(jì)的當(dāng)期工程結(jié)算收入（或工程形象進(jìn)度）×核定的應(yīng)稅所得率×所得稅率。對預(yù)征稅款，賬證健全能準(zhǔn)確核算損益的建筑企業(yè)，在年終匯算清繳時(shí)多退少補(bǔ)；對賬證不健全不能準(zhǔn)確核算損益的建筑企業(yè)改為核定征收。稅務(wù)部門在核定應(yīng)稅所得率時(shí)，應(yīng)當(dāng)引導(dǎo)企業(yè)提高核算質(zhì)量和經(jīng)營管理水平，經(jīng)營規(guī)模和盈利水平相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)，如果分別實(shí)行查賬征收方式和核定征收方式，后者的實(shí)際稅負(fù)應(yīng)高于前者。
2、加強(qiáng)對個(gè)人承包建筑工程的所得稅管理。在目前建筑工程項(xiàng)目普遍采取掛靠、承包經(jīng)營的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)把工作重點(diǎn)放在工程承包者的個(gè)人所得稅征管上，應(yīng)要求建筑公司將工程合同、承包合同、會(huì)計(jì)核算方式按工程項(xiàng)目報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，屬于個(gè)人承包的則依法明確建筑公司為個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)人，按工程收入及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。
關(guān)鍵詞：視同銷售；實(shí)務(wù)；應(yīng)用
視同銷售行為即視同銷售商品的行為，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅和所得稅核算中有不同的處理方法，在會(huì)計(jì)處理中應(yīng)符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在納稅申報(bào)時(shí)符合稅收相關(guān)法規(guī)規(guī)定，且所得稅視同銷售收入可以作為計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)限額、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)當(dāng)年扣除數(shù)的基數(shù)。
本文所指非現(xiàn)金資產(chǎn)通常是指存貨類資產(chǎn)，對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)等資產(chǎn)的相關(guān)行為視為轉(zhuǎn)讓(處置)財(cái)產(chǎn)，不屬于視同銷售行為。在實(shí)務(wù)中，視同銷售行為是非常常見，卻又在會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理上往往得不到準(zhǔn)確掌握。結(jié)合工作實(shí)踐，在如下方面值得大家掌握與重視。
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅和所得稅法規(guī)均作為視同銷售的行為
將外購、委托加工或自產(chǎn)的非現(xiàn)金資產(chǎn)用于非貨幣性資產(chǎn)交換(含對外投資和換取其他資產(chǎn))、債務(wù)重組、分配給股東、作為樣品送給他人，以及將委托加工或自產(chǎn)的非現(xiàn)金資產(chǎn)分配給職工等行為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅和所得稅均作為視同銷售。
賬務(wù)處理時(shí)應(yīng)按公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入和增值稅銷項(xiàng)稅，同時(shí)按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。
1 用于非貨幣性資產(chǎn)交換(含對外投資和換取其他資產(chǎn))
[實(shí)例1]甲公司2009年8月將一批原材料用于對外投資，其賬面價(jià)值為RMB1000萬元，市場價(jià)值為RMB1500萬元，適用的增值稅稅率為17％。
(1)確認(rèn)收入
借：長期股權(quán)投資
17，550，000
貸：其他業(yè)務(wù)收入
15，000，000
應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)2，550，000
(2)結(jié)轉(zhuǎn)成本
借：其他業(yè)務(wù)成本10，000，000
貸：原材料
10，000，000
2 用于債務(wù)重組
[實(shí)例2]甲公司由于發(fā)生財(cái)務(wù)困難，經(jīng)與債權(quán)人乙公司協(xié)商，乙公司同意其以一批原材料抵償?shù)狡趥鶆?wù)，原材料賬面價(jià)值為RMB1000萬元，市場價(jià)值為RMB1500萬元，到期債務(wù)的賬面價(jià)值為RMB2000萬元，適用的增值稅稅率為17％。
(1)確認(rèn)收入
借：應(yīng)付賬款20，000，000
貸：其他業(yè)務(wù)收入15，000，000
應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)2，550，000
營業(yè)外收入2，450，000
(2)結(jié)轉(zhuǎn)成本
借：其他業(yè)務(wù)成本 10，000，000
貸：原材料 10，000，000
其中，視同銷售收入1500萬元構(gòu)成所得稅納稅申報(bào)時(shí)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)限額、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)當(dāng)年扣除數(shù)的基數(shù)，債務(wù)重組利得245萬元不計(jì)入計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)限額、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳贊當(dāng)年扣除數(shù)的基數(shù)，但應(yīng)計(jì)繳所得稅。
3 分配給股東
賬務(wù)處理如下：
借：應(yīng)付股利或應(yīng)付利潤
貸：主營業(yè)務(wù)收入(其他業(yè)務(wù)收入)
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
借：主營業(yè)務(wù)成本(其他業(yè)務(wù)成本)
貸：庫存商品／原材料等存貨類科目
4 作為樣品免費(fèi)送給客戶
賬務(wù)處理如下：
借：銷售費(fèi)用
貸：主營業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
借：主營業(yè)務(wù)成本
貸：庫存商品
5 將委托加工或自產(chǎn)的非現(xiàn)金資產(chǎn)分配給職工
[實(shí)例3]某公司有職工100名，其中一線生產(chǎn)工人80名，管理人員20名。2009年2月，該公司決定以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為集體福利發(fā)放給職工，每人一件。該批產(chǎn)品單位成本為1000元，單位市價(jià)為1400元，適用的增值稅稅率為17％。
(1)決議將自產(chǎn)產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工：
計(jì)入生產(chǎn)成本的金額80×1400×(1+17％)=131，040(元)
計(jì)入管理費(fèi)用的金額20×1400×(1+17％)=32，760(元)
借：生產(chǎn)成本
131，040
管理費(fèi)用
32，760
貸：應(yīng)付職工薪酬
163，800
(2)實(shí)際發(fā)放自產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)：
借：應(yīng)付職工薪酬 163，800
貸：主營業(yè)務(wù)收入 140，000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)23，800
借：主營業(yè)務(wù)成本 100，000
貸：庫存商品 100，000
注意：外購的非現(xiàn)金資產(chǎn)作為職工福利分配給職工，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅作為視同銷售，而增值稅不作為視同銷售，需將進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
二、僅增值稅和所得稅法規(guī)作為視同銷售的行為
將外購、委托加工和自產(chǎn)的非現(xiàn)金資產(chǎn)對外捐贈(zèng)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不將其作為視同銷售，但增值稅和所得稅法規(guī)將其作為視同銷售。
會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)，不確認(rèn)銷售收入，按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)，同時(shí)按公允價(jià)值確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅。所得稅納稅申報(bào)時(shí)，對外捐贈(zèng)需作為視同銷售按公允價(jià)值確認(rèn)收入填入納稅申報(bào)表，捐贈(zèng)成本能否稅前扣除需視對外捐贈(zèng)是否符合稅法規(guī)定的公益性捐贈(zèng)，且扣除金額不超過年度會(huì)計(jì)利潤總額的12％。
[實(shí)例4]：甲日用品生產(chǎn)企業(yè)，2008年6月通過國家慈善總會(huì)捐贈(zèng)自產(chǎn)產(chǎn)品1000件，單位實(shí)際成本1000元，單位售價(jià)1400元，適用的增值稅稅率為17％。假定不考慮消費(fèi)稅。
借：營業(yè)外支出
1，238，000
貸：庫存商品
1，000，000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)238，000
對外捐贈(zèng)，在會(huì)計(jì)上不作為視同銷售，按實(shí)際成本100萬元結(jié)轉(zhuǎn)；增值稅法規(guī)作為視同銷售，按售價(jià)計(jì)算應(yīng)繳增值稅銷項(xiàng)稅額23.8萬元；所得稅法規(guī)作為視同銷售，所得稅匯算時(shí)應(yīng)按售價(jià)140萬元作為視同銷售收入，計(jì)入應(yīng)稅收入總額，并作為計(jì)算廣告費(fèi)等的扣除數(shù)的基數(shù)，同時(shí)增加視同銷售成本100萬元，即視同銷售增加應(yīng)納稅所得額40萬元，另外捐贈(zèng)支出亦調(diào)整為售價(jià)加增值稅銷項(xiàng)稅額即163.8萬元，支出金額增加40萬元。儀當(dāng)會(huì)計(jì)利潤總額大于等于1365萬元時(shí)，捐贈(zèng)支出金額163.8萬元可全額扣除，此時(shí)視同銷售對應(yīng)納稅所得額的影響數(shù)為零。
三、僅增值稅法規(guī)作為視同銷售的行為
將自產(chǎn)、委托加工的非現(xiàn)金資產(chǎn)用于管理部門、在建工程、固定資產(chǎn)、同一法人實(shí)體內(nèi)部的各營業(yè)機(jī)構(gòu)之間的轉(zhuǎn)移等行為，因其所有權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，會(huì)計(jì)和所得稅不作為視同銷售，但增值稅需將其作為視同銷售。
原內(nèi)資企業(yè)所得稅條例實(shí)施細(xì)則第五十五條規(guī)定，納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品的，均應(yīng)視同銷售，作為收入處理。新稅法采用的是法人所得稅的模式，因而縮小了視同銷售的范圍，對于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理(新所得稅法實(shí)施條例第二十五條)。
[實(shí)例5]甲水泥生產(chǎn)企業(yè)將自產(chǎn)的水泥用于自營建筑工程，2009年8月工程領(lǐng)用水泥100噸，單位成本300元／噸，單位售價(jià)350元／噸。適用的增值稅稅率為17％。
借：在建工程 35，950
貸：庫存商品 30，000
應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 5，950
四、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、增值稅和所得稅法規(guī)均不作為視同銷售的行為
將外購的非現(xiàn)金資產(chǎn)用于在建工程、固定資產(chǎn)等企業(yè)內(nèi)部使用行為，因其所有權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法規(guī)均不將其作為視同銷售，增值稅法規(guī)亦不將其作為視同銷售，但賬務(wù)處理時(shí)需將所購非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生的已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
[實(shí)例6]甲生產(chǎn)企業(yè)在建工程領(lǐng)用庫存的外購原材料一批，實(shí)際成本100萬元。適用的增值稅稅率為17％。
借：在建工程 1，170，000
當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)的不斷發(fā)展，讓建筑行業(yè)的發(fā)展速度更加 迅速，建筑施工的過程中，工程質(zhì)量固然重要，但是也要掌握正確的 方式對施工質(zhì)量進(jìn)行控制，工程項(xiàng)目的預(yù)算就是其首要前提，對施 工成本進(jìn)行合理的控制，并不是要一味的降低施工成本，而是要削 減不需要花費(fèi)的開支，讓工程在預(yù)算的范圍內(nèi)順利的進(jìn)行。
一、影響建筑工程管理下成本控制的主要因素
（一）成本控制意識(shí)薄弱
在建筑工程項(xiàng)目的施工過程中，施工人員往往忽視成本控制，只關(guān)心自己負(fù)責(zé)的那一部分內(nèi)容，成本控制意識(shí)薄弱。例如：技術(shù)人員認(rèn)為自己的任務(wù)是解決工程項(xiàng)目中的技術(shù)問題，保證技術(shù)的有效利用。項(xiàng)目經(jīng)理認(rèn)為他的工作內(nèi)容是保證工程質(zhì)量和施工進(jìn)度，及項(xiàng)目資金的到位問題，而項(xiàng)目成本的控制則應(yīng)是財(cái)務(wù)部門的責(zé)任，項(xiàng)目施工人員則只需負(fù)責(zé)好施工現(xiàn)場情況等。從表面看來，每個(gè)員工各自負(fù)責(zé)好了自己的工作，但實(shí)際上每個(gè)人都缺少成本控制的責(zé)任感，沒有做到成本控制中的全員性原則。員工在工程施工過程中，都沒有樹立成本控制意識(shí)，導(dǎo)致成本控制混亂、沒有效果。
（二）材料價(jià)格波動(dòng)大
而建筑施工材料的價(jià)格波動(dòng)較大也是當(dāng)前建筑施工成本管理工作存在的難題之一。這是因?yàn)槭┕げ牧霞霸O(shè)備成本占建筑工程施工總成本的七成以上，同時(shí)施工材料及設(shè)備的價(jià)格又極易受到市場因素的影響。而部分施工單位在材料的采購、運(yùn)輸及儲(chǔ)存等環(huán)節(jié)的成本缺乏嚴(yán)格的管理與控制，進(jìn)而造成材料成本的浪費(fèi)，同時(shí)部分施工單位沒有對施工設(shè)備進(jìn)行必要的檢查、維修與保養(yǎng)，致使施工設(shè)備極易出現(xiàn)故障而對施工進(jìn)度造成延誤，不僅不利于施工成本控制，甚至還增加了安全事故發(fā)生的概率，對施工人員的生命健康造成威脅。
（三）成本管理問題傳統(tǒng)
基層成本控制模式無法滿足建筑市場銷售與經(jīng)營需求，選定項(xiàng)目集約化發(fā)展之路，將項(xiàng)目資源集中于某個(gè)特定的項(xiàng)目群體，這樣才能更好地完成經(jīng)營目標(biāo)。例如，對市場風(fēng)險(xiǎn)缺少預(yù)見性，導(dǎo)致很容易出現(xiàn)資產(chǎn)質(zhì)量較差的業(yè)務(wù)，制約了公司成本控制獲得的收益水平。其中，相同項(xiàng)目存在不同條線交叉成本控制的情況，合理的成本控制方案愈發(fā)重視，優(yōu)質(zhì)項(xiàng)目的篩選需要科技部門的數(shù)據(jù)支撐，借助數(shù)據(jù)的積累科學(xué)的規(guī)劃成本控制方案，避免資源浪費(fèi)。
（四）工程成本核算流于形式
部分建筑施工企業(yè)對成本的核算上，只有預(yù)算員按照工程圖紙進(jìn)行成本核算，沒有按照流程對工程施工過程中的實(shí)際成本進(jìn)行對比、修正，導(dǎo)致施工完成后對于成本超支?F象得不到有效的改善，也無法明確責(zé)任，管理人員也缺乏成本控制意識(shí)，使得工程核算對成本控制起不到有效的作用，工程成本核算僅流于形式。
二、建筑工程造價(jià)預(yù)算的有效控制措施
（一）樹立成本控制觀念
加強(qiáng)員工對成本控制重要性的認(rèn)識(shí)，樹立成本控制觀念是建筑工程企業(yè)進(jìn)行成本控制的首要任務(wù)，尤其是項(xiàng)目工程的負(fù)責(zé)人，應(yīng)加強(qiáng)成本控制意識(shí)，反省自身在成本控制中存在的問題，及時(shí)的采取改進(jìn)辦法 ，從而提高建筑企業(yè)的成本控制水平和施工效率。不光是項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，實(shí)行建筑企業(yè)成本控制時(shí)，從項(xiàng)目的預(yù)算到工程施工驗(yàn)收的每一位工作人員，都應(yīng)樹立成本控制觀念，建立完善的成本控制計(jì)劃，嚴(yán)格按照規(guī)定流程進(jìn)行成本控制，這樣才能有效的提高總體成本控制水平與執(zhí)行效率，促進(jìn)建筑企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
（二）加強(qiáng)對施工材料、機(jī)械的管理
工作人員還應(yīng)重視對施工材料、施工機(jī)械設(shè)備的管理控制。這是由于在實(shí)際施工中，上述因素的變化都會(huì)影響工程成本管理的實(shí)施。①工作人員應(yīng)確保施工材料的質(zhì)量，在購買施工材料時(shí)，對質(zhì)量進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān)，盡量選擇信譽(yù)較好的廠家進(jìn)行購買合作。在施工材料驗(yàn)收時(shí)，應(yīng)通過抽檢等方式，保證材料的質(zhì)量。在入庫后還應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定及要求，做好材料的存放工作，確保材料在投入使用后，其質(zhì)量能夠滿足要求，為建筑工程施工質(zhì)量提供保證。②還應(yīng)重視對施工機(jī)械設(shè)備的管理，確保機(jī)械設(shè)備的性能，使設(shè)備能夠?yàn)榻ㄖこ烫峁└玫姆?wù)，避免因設(shè)備故障等影響施工的進(jìn)行。
（三）創(chuàng)建完善的運(yùn)行機(jī)制，制定科學(xué)合理的控制目標(biāo)
建筑工程企業(yè)應(yīng)制定科學(xué)合理的控制目標(biāo)，并按照目標(biāo)有效的進(jìn)行成本控制，爭取在成本范圍內(nèi)完成工程的施工。制定建筑工程成本控制的目標(biāo)時(shí)，要講究科學(xué)、合理，并有利于實(shí)現(xiàn)成本控制。除此之外，還要?jiǎng)?chuàng)建完善的運(yùn)行機(jī)制，明確員工責(zé)任，和落實(shí)獎(jiǎng)懲規(guī)定的實(shí)施，創(chuàng)建健全的成本運(yùn)行機(jī)制，有利于加強(qiáng)各部門之間的相互配合能力，提高工作效率，從而實(shí)現(xiàn)成本控制目標(biāo)。
（四）積極測算工程成本，加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算
積極的對工程成本進(jìn)行科學(xué)合理的預(yù)算對工程管理中成本有良好的控制作用。在對成本進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)結(jié)合企業(yè)施工過程中的實(shí)際情況，不斷的進(jìn)行成本調(diào)整。財(cái)務(wù)的賬務(wù)處理方面，要避免成本掛賬，導(dǎo)致無法沖賬。企業(yè)的銀行賬戶管理方面也要不斷加強(qiáng)，避免亂開戶的情況，有效的進(jìn)行資金管理。
（五）施工組織優(yōu)化管理
建筑施工組織體系的優(yōu)化，有利于提升企業(yè)內(nèi)部各個(gè)工作模塊的互動(dòng)協(xié)作效率，這需要進(jìn)行企業(yè)施工組織制度體系的健全，進(jìn)行項(xiàng)目責(zé)任人管理制度、施工成本管理制度等的深入落實(shí)，確保不同級(jí)別、不同施工程序人員的權(quán)責(zé)分明、職能分工，實(shí)現(xiàn)其權(quán)利及責(zé)任的規(guī)范，確保施工成本控制體系的健全，實(shí)現(xiàn)其內(nèi)部工作模塊的協(xié)調(diào)，避免出現(xiàn)一系列的施工成本損失。
關(guān)鍵詞：增值稅轉(zhuǎn)型 自營工程 會(huì)計(jì)核算
根據(jù)新修訂的《增值稅暫行條例》，全國所有行業(yè)增值稅一般納稅人自2009年1月1日起全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕170號(hào)）第一條也明確規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)（包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝，下同）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。其中的準(zhǔn)予抵扣的固定資產(chǎn)是指《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條所規(guī)定的“固定資產(chǎn)是指使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等” 。對于一般納稅人的不動(dòng)產(chǎn)以及用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的購進(jìn)貨物，是不準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的。
企業(yè)固定資產(chǎn)的取得有許多方式，包括外購、自建、投資者投入、接受捐贈(zèng)等。其中自建工程按實(shí)施的方式不同，分為自營工程和出包工程。自營工程是指企業(yè)自行組織工程物資采購、自行組織施工人員施工的建筑工程和安裝工程。企業(yè)以自營方式建造固定資產(chǎn)，其成本應(yīng)當(dāng)按照直接材料、直接人工、直接機(jī)械施工費(fèi)等計(jì)量，并通過“在建工程”科目核算。由于自營過程中會(huì)涉及外購工程物資、使用生產(chǎn)用的原材料及自產(chǎn)的庫存商品等，業(yè)務(wù)相對復(fù)雜，自營不同固定資產(chǎn)時(shí)會(huì)計(jì)處理不盡相同。本文將以一般納稅人的工業(yè)企業(yè)為例，就自營方式取得兩種不同情況固定資產(chǎn)時(shí)的會(huì)計(jì)核算及賬務(wù)處理進(jìn)行探討。
一、如果是自行建造生產(chǎn)經(jīng)營用的機(jī)器設(shè)備、工具等動(dòng)產(chǎn)的自營工程，根據(jù)《增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》所規(guī)定，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予抵扣
按照建設(shè)流程，其業(yè)務(wù)處理如下：
例1：華聯(lián)實(shí)業(yè)有限公司為增值稅一般納稅人，2×14年利用剩余生產(chǎn)能力自行制造一臺(tái)設(shè)備。在建造過程中主要發(fā)生下列有關(guān)業(yè)務(wù)：
（1）2×14年3月10日購入建設(shè)用工程物資一批，取得增值稅專用發(fā)票價(jià)格250 000元，增值稅42 500元，款項(xiàng)已通過轉(zhuǎn)賬支付。
借：工程物資（不含稅） 250000
應(yīng)交稅費(fèi)―增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 42500
貸：銀行存款 292500
企業(yè)為建造固定資產(chǎn)準(zhǔn)備的各種工程物資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的買價(jià)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。用于生產(chǎn)設(shè)備的工程物資，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，會(huì)計(jì)核算和賬務(wù)處理時(shí)應(yīng)單列。
（2）2x14年3月16日工程開工，當(dāng)日領(lǐng)用工程物資200 000元。
借：在建工程 200000
貸：工程物資（不含稅） 200000
（3）2x14年4月2日，自營設(shè)備工程領(lǐng)用公司生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本10 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額1 700元。
借：在建工程 10000
貸：原材料（不含稅） 10000
自營設(shè)備工程領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料，應(yīng)按原材料實(shí)際成本轉(zhuǎn)出，計(jì)入工程成本；購進(jìn)原材料時(shí)的增值稅可抵扣，不用轉(zhuǎn)出。
（4）2x14年4月18日，上述自營設(shè)備工程領(lǐng)用公司自產(chǎn)產(chǎn)品若干件，實(shí)際成本30000元，計(jì)稅價(jià)格36000元。
借：在建工程 30000
貸：庫存商品 30000
《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中第四條規(guī)定，將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目視同銷售貨物；第二十三條規(guī)定細(xì)則所稱非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程。所以此處自產(chǎn)自用不屬于上述規(guī)定的“視同銷售”行為，庫存商品按成本結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入工程成本。
（5）輔助生產(chǎn)部門為自營設(shè)備工程提供的水、電等勞務(wù)支出共計(jì)劃5000元。
借：在建工程 5000
貸：生產(chǎn)成本―輔助生產(chǎn)成本 5000
（6）自營工程發(fā)生的直接人員工資10000元。
借：在建工程 10000
貸：應(yīng)付職工薪酬―工資 10000
（7）自營工程建設(shè)期間工程物資盤虧8000元，系保管人員失職造成，責(zé)其賠償損失5000元。
借：在建工程 3000
其他應(yīng)收款―保管人員 5000
貸：工程物資 8000
建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損，減去殘料價(jià)值以及保險(xiǎn)公司、過失人等賠款后的凈損失，計(jì)入所建工程項(xiàng)目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益，沖減所建工程項(xiàng)目的成本。
（8）2×14年6月20自營工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)成本。
借：固定資產(chǎn) 258000
貸：在建工程 258000
（9）公司于2×14年11月20日將剩余的工程物資42000元進(jìn)行處置：
①若對外出售，出售價(jià)格為50 000元（不含稅），假設(shè)款項(xiàng)已收存銀行。
借：銀行存款 58500
貸：其他業(yè)務(wù)收入 50000
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 8500
借：其他業(yè)務(wù)成本 42000
貸：工程物資 42000
工程完工后剩余工程物資若對外出售，出售時(shí)所取得的收益，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有明確規(guī)定計(jì)入什么科目，比較普遍的會(huì)計(jì)處理是計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入，計(jì)繳增值稅，相關(guān)工程物資成本計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。
②若入庫轉(zhuǎn)為生產(chǎn)用原材料。
借：原材料 42000
貸：工程物資 42000
工程完工后剩余工程物資若轉(zhuǎn)入生產(chǎn)用材料，因生產(chǎn)用原材料進(jìn)項(xiàng)稅額亦可抵扣，故只按工程物資成本轉(zhuǎn)出。
二、如果是自行建造房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)的自營工程，根據(jù)《增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》所規(guī)定，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不準(zhǔn)予抵扣，應(yīng)計(jì)入成本，所以自營過程中涉及的增值稅會(huì)計(jì)處理也與動(dòng)產(chǎn)不盡相同
按照建設(shè)流程，其業(yè)務(wù)處理如下：
例2：華聯(lián)實(shí)業(yè)有限公司為增值稅一般納稅人，2×14年利用剩余生產(chǎn)能力自行制造一棟廠房。在建造過程中主要發(fā)生下列有關(guān)業(yè)務(wù)：
（1）2×14年3月10日購入建設(shè)用工程物資一批，取得增值稅專用發(fā)票價(jià)格250 000元，增值稅42 500元，款項(xiàng)已通過轉(zhuǎn)賬支付。
借：工程物資（含稅） 292500
貸：銀行存款 292500
企業(yè)為建造固定資產(chǎn)準(zhǔn)備的各種工程物資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的買價(jià)、運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等相關(guān)稅費(fèi)作為實(shí)際成本。用于建造建筑物等不動(dòng)產(chǎn)的工程物資，其增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不準(zhǔn)予抵扣，計(jì)入成本。
（2）2x14年3月16日工程開工，當(dāng)日領(lǐng)用工程物資200 000元。
借：在建工程 200000
貸：工程物資（含稅） 200000
（3）2x14年4月2日，自營廠房工程領(lǐng)用公司生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本10 000元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額1 700元。
借：在建工程 11700
貸：原材料（不含稅） 10000
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 1700
自營不動(dòng)產(chǎn)工程領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料，原材料按實(shí)際成本轉(zhuǎn)出，其購進(jìn)時(shí)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入工程成本。
（4）2x14年4月18日，上述自營廠房工程領(lǐng)用公司自產(chǎn)產(chǎn)品若干件，實(shí)際成本30000元，計(jì)稅價(jià)格36000元。
借：在建工程 35100
貸：庫存商品 30000
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 5100
《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中第四條規(guī)定，將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目視同銷售貨物；第二十三條規(guī)定細(xì)則所稱非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程。所以此處自產(chǎn)自用屬于上述規(guī)定的“視同銷售”行為，庫存商品按成本結(jié)轉(zhuǎn)的同時(shí)應(yīng)計(jì)增值稅銷項(xiàng)稅額。
（5）輔助生產(chǎn)部門為自營設(shè)備工程提供的水、電等勞務(wù)支出共計(jì)劃5000元。
借：在建工程 5000
貸：生產(chǎn)成本―輔助生產(chǎn)成本 5000
（6）自營工程發(fā)生的直接人員工資10000元。
借：在建工程 10000
貸：應(yīng)付職工薪酬―工資 10000
（7）自營工程建設(shè)期間工程物資盤虧8000元，系保管人員失職造成，責(zé)其賠償損失5000元。
借：在建工程 3000
其他應(yīng)收款―保管人員 5000
貸：工程物資 8000
建設(shè)期間發(fā)生的工程物資盤虧、報(bào)廢及毀損，減去殘料價(jià)值以及保險(xiǎn)公司、過失人等賠款后的凈損失，計(jì)入所建工程項(xiàng)目的成本；盤盈的工程物資或處置凈收益，沖減所建工程項(xiàng)目的成本。
（8）2×14年6月20自營工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)成本。
借：固定資產(chǎn) 264800
貸：在建工程 264800
（9）公司于2×14年11月20日將剩余的工程物資92500元進(jìn)行處置：
①若對外出售，出售價(jià)格為117 000元（含稅），假設(shè)款項(xiàng)已收存銀行。
借：應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13440（79060×17%）
貸：工程物資 13440
借：銀行存款 117000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 100000
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17000
借：其他業(yè)務(wù)成本 79060
貸：工程物資 79060（92500/（1+17%））
工程完工后剩余工程物資對外出售時(shí)，因工程物資是含稅價(jià)，應(yīng)先結(jié)轉(zhuǎn)工程物資的進(jìn)項(xiàng)稅額，再確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)成本。
②若入庫轉(zhuǎn)為生產(chǎn)用原材料。
借：原材料 79060（92500/（1+17%））
應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 13440（79060×17%）
貸：工程物資 92500
工程完工后剩余工程物資若轉(zhuǎn)入生產(chǎn)用材料，因工程物資是含稅價(jià)，生產(chǎn)用材料是不含稅價(jià)，故應(yīng)把含稅價(jià)換算為不含稅價(jià)入庫。
參考文獻(xiàn)：
[1]中華人民共和國增值稅暫行條例
[2]中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（以下簡稱《制度》）第27條規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值，并在“固定資產(chǎn)”科目中規(guī)定其分錄為：借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目。同時(shí)，《制度》又在“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”和“累計(jì)折舊”科目。另外，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（以下簡稱《準(zhǔn)則》）第15條規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價(jià)格，減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額，作為入賬價(jià)值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入賬價(jià)值?？梢?，上述三條對盤盈固定資產(chǎn)處理的規(guī)定不一致。筆者認(rèn)為，應(yīng)統(tǒng)一采用如下作法：同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價(jià)格作為原價(jià)入賬，若該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊，則按其新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗作為累計(jì)折舊反映；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入賬價(jià)值。這主要是因?yàn)椋?/p>
（1）固定資產(chǎn)原價(jià)是信息使用者關(guān)注的重要信息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)反映；
（2）盤盈的固定資產(chǎn)，若是在用設(shè)備、季節(jié)性停用的固定資產(chǎn)等按規(guī)定應(yīng)計(jì)提折舊的，單獨(dú)反映其累計(jì)折舊額，能夠反映其有形損耗與無形損耗，利于加強(qiáng)利用與管理（如《準(zhǔn)則》規(guī)定的未使用、不需用固定資產(chǎn)也應(yīng)計(jì)提折舊）；
（3）分別按原價(jià)、累計(jì)折舊、減值準(zhǔn)備反映固定資產(chǎn)是會(huì)計(jì)核算與填列資產(chǎn)負(fù)債表的要求，也符合使用者理解與利用信息的習(xí)慣；
（4）同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按市場價(jià)格減去按其新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額作為入賬價(jià)值，可能低于本企業(yè)確定的固定資產(chǎn)價(jià)值判斷標(biāo)準(zhǔn)，不易與低值易耗品區(qū)分，還易引起信息使用者誤解；
（5）同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，以其預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價(jià)值，符合資產(chǎn)能帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的本質(zhì)；
（6）折舊與減值均可能使盤盈的固定資產(chǎn)價(jià)值降低，但由于二者在產(chǎn)生原因、性質(zhì)、賬務(wù)處理等方面不同，因此，盤盈時(shí)僅按其新舊程度估計(jì)累計(jì)折舊，期末再單獨(dú)計(jì)提減值準(zhǔn)備，既客觀，又可減少工作量。
二、盤虧固定資產(chǎn)的處理
《制度》在“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”、“累計(jì)折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。同時(shí)，又在“固定資產(chǎn)”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)，按其賬面價(jià)值，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，按已提折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按該項(xiàng)固定資產(chǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按固定資產(chǎn)原價(jià)，貸記“固定資產(chǎn)”科目。可見，二者處理的不一致體現(xiàn)在是否應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備上。由于盤虧的固定資產(chǎn)，已不能按原來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益實(shí)現(xiàn)方式為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，根據(jù)資產(chǎn)的定義與可靠性原則的要求，反映其價(jià)值減少的已計(jì)提的累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備均應(yīng)隨之結(jié)轉(zhuǎn)，因此，該處理應(yīng)采用后者。
《制度》在“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后的轉(zhuǎn)銷處理為：借記“營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盤虧”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目。但根據(jù)《制度》第40條的規(guī)定，盤虧或毀損的固定資產(chǎn)，在減去過失人或者保險(xiǎn)公司等賠款和殘料價(jià)值之后，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外支出。據(jù)此，盤虧的固定資產(chǎn)報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后的轉(zhuǎn)銷處理應(yīng)為：借記“其他應(yīng)收款”、“原材料”、“營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盤虧”等科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢”科目。這較前者客觀合理，應(yīng)采用。
三、工程物資盤盈、盤虧、報(bào)廢及毀損的處理
《制度》在第28條及“工程物資”科目中規(guī)定，盤盈、盤虧、報(bào)廢、毀損的工程物資，減去保險(xiǎn)公司、過失人賠償部分后的差額，工程項(xiàng)目尚未完工的，計(jì)入或沖減所建工程項(xiàng)目的成本；工程已經(jīng)完工的，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收支。并在“在建工程”科目中規(guī)定其賬務(wù)處理為：工程物資在建設(shè)期間發(fā)生的盤虧、報(bào)廢及毀損，其處置損失，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目；盤盈的工程物資或處置收益，作相反的會(huì)計(jì)分錄。事實(shí)上，該處理不利于盤盈、盤虧、報(bào)廢及毀損的工程物資在報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)前后的核算與管理。為此，可通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目（增設(shè)“待處理工程物資損溢”明細(xì)科目）核算。其處理為：盤虧、報(bào)廢及毀損發(fā)生時(shí)，借記“其他應(yīng)收款”、“原材料”、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”等科目，貸記“工程物資”科目，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“在建工程”（未完工）或“營業(yè)外支出”科目（已完工），貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目；盤盈時(shí)，借記“工程物資”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“在建工程”（未完工）或“營業(yè)外收入”科目（已完工）。
四、在建工程盤盈、盤虧、報(bào)廢與毀損的處理
《制度》尚未對在建工程盤盈、盤虧的處理作出明確規(guī)定。為便于盤盈、盤虧的在建工程在報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)處理前后的核算與管理，建議通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目（增設(shè)“待處理在建工程損溢”明細(xì)科目）核算。具體處理為：
（1）盤盈時(shí)，按現(xiàn)行市價(jià)（存在活躍市場）或預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（不存在活躍市場），借記“在建工程”科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目，貸記“在建工程（其他支出）”（繼續(xù)施工的工程成本）或“營業(yè)外收入”科目（已完工）。
【關(guān)鍵詞】 甲供材； 稅務(wù)分析； 會(huì)計(jì)處理； 發(fā)票開具
甲供材料，嚴(yán)格意義上講是建筑安裝工程費(fèi)的組成部分。當(dāng)前，在大規(guī)模的城市開發(fā)建設(shè)過程中，對建筑材料中的主要部分采取由甲方提供的情形很普遍，基本上每項(xiàng)工程都有。對于“甲供材”的稅務(wù)處理，稅法規(guī)定要并入施工方的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)稅，但是，在實(shí)際操作過程中，計(jì)算納稅后，如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理、發(fā)票如何開具？會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法一直都沒有非常明確的規(guī)定。本文就“甲供材”業(yè)務(wù)涉及的稅務(wù)、會(huì)計(jì)、發(fā)票問題進(jìn)行分析，并結(jié)合案例解決一些疑難問題。
一、“甲供材”的含義及形式
所謂“甲供材”建筑工程，是指由建設(shè)方提供主要材料，由施工方提供勞務(wù)和輔助材料的建筑工程，常見的情形是由建設(shè)方提供鋼材和鋁合金門窗等主要材料。在商品房建造成本中，一般材料大約占商品房建造成本的30%～40%?！凹坠┎摹碑a(chǎn)生的原因是建設(shè)方（甲方）從材料質(zhì)量和成本效益角度出發(fā)，擔(dān)心建筑方（乙方）不能確保建筑材料質(zhì)量，影響建筑物質(zhì)量和自身的聲譽(yù)，為防止建筑方（乙方）在材料上做文章，而自行采購主要建筑材料，應(yīng)該說：“甲供材”的形式在很大程度上確保了基建工程的質(zhì)量。
“甲供材”主要有兩種形式：一種是名義上由施工方包工包料，但建設(shè)方為了保證工程質(zhì)量等原因，主要材料由自己采購，將所采購材料交給施工方時(shí)，作為對施工方的預(yù)付款處理；另一種是施工方包工不包料，或包工包部分輔助材料，主要材料由建設(shè)方提供。
二、“甲供材”的業(yè)務(wù)流程
如果是第一種形式（包工包料）的甲供材，其業(yè)務(wù)流程可能有兩種方式：一是材料提供方將發(fā)票直接開給施工方，建設(shè)方不作材料的購進(jìn)、領(lǐng)用處理。二是材料提供方將發(fā)票開給建設(shè)方，建設(shè)方作材料的購進(jìn)、領(lǐng)用處理，這種方式經(jīng)常采用（后面談及的是這種方式）。但不論是何種方式，將來施工方開給建設(shè)方的發(fā)票中，都包括了工程所用材料的價(jià)款和稅費(fèi)在內(nèi)。
如果是第二種形式（包工不包料）的甲供材，建設(shè)方購進(jìn)材料時(shí)作為購進(jìn)工程物資處理，工程領(lǐng)用材料時(shí)將材料直接計(jì)入在建工程（開發(fā)成本）。將來施工方開給建設(shè)方的發(fā)票中，不包括工程所用材料的價(jià)款在內(nèi)，但是包括“甲供材”應(yīng)交的稅費(fèi)。
三、“甲供材”的涉稅分析
施工企業(yè)無論以何種形式承包工程（包工包料或包工不包料），其計(jì)稅營業(yè)額都是相同的，都包括了工程所用材料、物資和勞動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。但是工程的承包方式不同，涉及的納稅風(fēng)險(xiǎn)可能會(huì)不同。
1.簽訂包工包料合同，但主要材料由建設(shè)方采購，且購料發(fā)票直接開給施工方。該種方式最簡捷明了，涉稅風(fēng)險(xiǎn)最低。建設(shè)方不存在納稅義務(wù)，施工方按照工程總價(jià)款納稅。
2.簽訂包工包料合同，但主要材料由建設(shè)方采購，且購料發(fā)票開給建設(shè)方，再由建設(shè)方將材料交給施工方，該種方式下，施工方同樣要按照工程總價(jià)款納稅，也可與建設(shè)方在合同中約定：甲供材的稅款由建設(shè)方負(fù)擔(dān)，施工方繳納。但同時(shí)建設(shè)方屬于以材料抵頂工程款，需要繳納增值稅。
3.簽訂包工不包料合同，主要材料由建設(shè)方采購，購料發(fā)票開給建設(shè)方，材料由建設(shè)方直接計(jì)入工程成本，該種形式下，建設(shè)方不存在納稅義務(wù)，但施工方要按照工程全額納稅，在編制工程預(yù)算時(shí)，要將該部分稅款考慮在內(nèi)，施工方也可與建設(shè)方在合同中約定：甲供材的稅款由建設(shè)方負(fù)擔(dān)，施工方繳納。
四、甲供材的會(huì)計(jì)處理及發(fā)票開具
（一）甲供材的一般會(huì)計(jì)處理
例1：乙工程公司與甲房地產(chǎn)開發(fā)公司簽訂工程承包合同，為甲公司修建羅馬嘉園小區(qū)。工程總預(yù)算75 462萬元，其中：工程用主要材料5 641萬元。（假定工程決算和預(yù)算相同）
1.如果乙公司與甲公司簽訂的是包工包料合同，但工程所用主要材料（價(jià)款5 641萬元）由甲公司提供。甲公司購進(jìn)材料時(shí)，供應(yīng)商將發(fā)票開具給甲公司，甲公司給乙公司發(fā)出材料時(shí)，填制領(lǐng)料單，作領(lǐng)用材料處理。
2.如果乙公司與甲公司簽訂的是包工不包主要材料的合同，工程所用主要材料（價(jià)款5 641萬元）由甲公司提供。甲公司購進(jìn)材料時(shí)，供應(yīng)商將發(fā)票開具給甲公司，甲公司作購進(jìn)處理，甲公司給乙公司發(fā)出材料時(shí)，作領(lǐng)用處理。
要求：
1.分別以上兩種情況，寫出乙公司和甲公司的會(huì)計(jì)處理。
2.分別以上兩種情況，計(jì)算乙公司和甲公司應(yīng)納的流轉(zhuǎn)稅。
3.分別以上兩種情況，說明乙公司應(yīng)當(dāng)如何給甲公司開具建筑勞務(wù)發(fā)票。
答案解析：
第一種情形：乙公司與甲公司簽訂包工包料合同，但工程所用主要材料由甲公司提供。
甲公司購進(jìn)材料的會(huì)計(jì)處理：（假定價(jià)款5 641萬元）
借：原材料 5 641
貸：銀行存款 5 641
甲公司發(fā)出材料的會(huì)計(jì)處理：（假定發(fā)出材料給乙公司作價(jià)7 000萬元）
正確的會(huì)計(jì)處理：應(yīng)當(dāng)由甲公司給乙公司開具發(fā)票，并做如下會(huì)計(jì)處理：
借：預(yù)付賬款 7 000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 6 796
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 204
同時(shí)：借：其他業(yè)務(wù)成本 5 641
貸：原材料 5 641
說明：應(yīng)當(dāng)看作甲公司以材料抵頂工程款，按照小規(guī)模納稅人征收增值稅，同時(shí)增加甲公司的利潤總額。
常見的錯(cuò)誤會(huì)計(jì)處理：
情形1：甲公司發(fā)出材料時(shí)給乙公司開具材料調(diào)撥單，并做如下會(huì)計(jì)處理：
借：預(yù)付賬款 7 000
貸：原材料 7 000
涉稅風(fēng)險(xiǎn)：企業(yè)如此會(huì)計(jì)處理，少計(jì)了轉(zhuǎn)讓材料環(huán)節(jié)的增值稅和企業(yè)所得稅，但不影響開發(fā)產(chǎn)品的成本。
情形2：甲公司發(fā)出材料時(shí)給乙公司開具材料調(diào)撥單，并做如下會(huì)計(jì)處理：
借：開發(fā)成本——建筑安裝工程費(fèi) 5 641
貸：原材料 5 641
涉稅風(fēng)險(xiǎn)：由于決算后乙公司給甲公司按照工程決算金額開具發(fā)票，所以，甲公司的會(huì)計(jì)處理屬于隱匿材料轉(zhuǎn)讓收入、虛增開發(fā)成本的行為。
乙公司接受材料的會(huì)計(jì)處理：（假定發(fā)出材料給乙公司作價(jià)7 000萬元）
借：原材料 7 000
貸：預(yù)收賬款 7 000
乙公司領(lǐng)用材料的會(huì)計(jì)處理：
借：工程施工——合同成本——直接材料費(fèi) 7 000
貸：原材料 7 000
涉稅風(fēng)險(xiǎn)：如果甲公司給乙公司開具了發(fā)票，乙公司的會(huì)計(jì)處理無問題。如果甲公司給乙公司開具的是材料調(diào)撥單，則乙公司計(jì)入工程成本的材料費(fèi)用，不能在企業(yè)所得稅前扣除。
乙公司應(yīng)納營業(yè)稅額=75 462×3.4%=2 565.71萬元
第二種情形：乙公司與甲公司簽訂包工不包料合同，工程所用主要材料由甲公司提供。
甲公司購進(jìn)材料的會(huì)計(jì)處理：（假定材料價(jià)款5 641萬元）
借：原材料 5 641
貸：銀行存款 5 641
甲公司發(fā)出材料的會(huì)計(jì)處理：
借：開發(fā)成本——建筑安裝工程費(fèi) 5 641
貸：原材料 5 641
說明：甲公司的會(huì)計(jì)處理正確，無涉稅問題。
乙公司接受甲公司材料的會(huì)計(jì)處理：
正確的會(huì)計(jì)處理：
不作賬務(wù)處理，接受的材料作為代管商品物資，直接用于工程。工程成本中不含主要材料成本。
注意事項(xiàng)：在該種情形下，乙公司與甲公司簽訂的合同金額為69 821萬元（75 462-5 641=69 821），結(jié)算金額也是69 821萬元，合同金額和結(jié)算金額均不含材料款。但乙公司計(jì)算營業(yè)稅的計(jì)稅營業(yè)額包含材料款，為75 462萬元。乙公司做工程預(yù)算的稅金時(shí)應(yīng)當(dāng)將甲供材因素考慮在內(nèi)。
乙公司應(yīng)納營業(yè)稅及附加額=75 462×3.4%=2 565.71萬元
錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理：
接受材料時(shí)：
借：原材料 5 641
貸：應(yīng)付賬款 5 641
領(lǐng)用材料時(shí)：
借：工程施工——合同成本——直接材料費(fèi) 5 641
貸：原材料 5 641
涉稅風(fēng)險(xiǎn)：
1.對于該種形式的甲供材，實(shí)際工作中施工企業(yè)大多以合同金額作為計(jì)稅營業(yè)額，存在較大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
2.如果乙公司將上述甲供材計(jì)入工程成本，屬于虛增工程成本的行為，存在較大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。
（二）甲供材的稅款由建設(shè)方承擔(dān)、施工方繳納的會(huì)計(jì)處理
1.施工方的會(huì)計(jì)處理
甲供材營業(yè)稅及附加=5 641/（1-3.4%）×3.4%=198.54萬元
由施工單位與建設(shè)單位簽訂補(bǔ)充協(xié)議，調(diào)增工程收入198.54萬元，并作會(huì)計(jì)處理如下：
借：銀行存款 198.54
貸：主營業(yè)務(wù)收入 198.54
（原始憑證：建筑業(yè)發(fā)票記賬聯(lián)）
同時(shí)：
借：營業(yè)稅金及附加 198.54
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅 198.54
2.建設(shè)方的會(huì)計(jì)處理
借：開發(fā)成本——建安成本198.54
貸：銀行存款198.54 （原始憑證：建筑業(yè)發(fā)票/完稅憑證復(fù)印件）
建設(shè)方的工程成本為：5641萬元（甲供材增值稅發(fā)票）+69 821萬元（建安業(yè)發(fā)票）+198.41（建安業(yè)發(fā)票）=75 660.41萬元。
五、結(jié)論
總之，無論建設(shè)方和施工方如何進(jìn)行結(jié)算，甲供材都要并入施工方的營業(yè)稅的計(jì)稅營業(yè)額征收營業(yè)稅。稅法之所以這樣規(guī)定，主要是防止納稅人將“包工包料”的建筑工程，改為以基本建設(shè)單位的名義購買原材料，從而逃避營業(yè)稅收。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 高金平.最新稅收政策疑難解析[M].北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2012：270.