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導(dǎo)語：在企業(yè)所得稅政策的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
為保證《企業(yè)所得稅法》及其實施條例的平穩(wěn)運行，2009年上半年，國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門陸續(xù)出臺了40多個有關(guān)企業(yè)所得稅的政策文件。本文就主要的政策進(jìn)行梳理。
一、稅收優(yōu)惠政策
(一)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的管理方式進(jìn)一步規(guī)范列入企業(yè)所得稅優(yōu)惠管理的優(yōu)惠類型包括：免稅收入、定期減免稅、優(yōu)惠稅率、加計扣除、抵扣應(yīng)納稅所得額、加速折舊、減計收入、稅額抵免和其他專項優(yōu)惠政策。企業(yè)所得稅減免稅實行審批管理的內(nèi)容為：國務(wù)院明確的企業(yè)所得稅過渡類優(yōu)惠政策、執(zhí)行新稅法后繼續(xù)保留執(zhí)行的原企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策、新《企業(yè)所得稅法》第二十九條規(guī)定的民族自治地方企業(yè)減免稅優(yōu)惠政策以及國務(wù)院另行規(guī)定實行審批管理的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策(目前主要包括西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠和下崗再就業(yè)稅收優(yōu)惠)。企業(yè)所得稅備案管理的方式劃分為事前備案和事后備案兩種，對需要事先向稅務(wù)機(jī)關(guān)備案而未按規(guī)定備案的，納稅人不得享受稅收優(yōu)惠。對事后備案事項，納稅人可自行享受稅收優(yōu)惠，并在年度納稅申報時附報相關(guān)資料。但經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核不符合條件的，取消納稅人自行享受的優(yōu)惠，并追繳相應(yīng)的稅款。
(二)新、老優(yōu)惠政策的過渡銜接規(guī)定得到明確一是企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠存在交叉情形的，只能由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變。但《企業(yè)所得稅法》及其實施條例中規(guī)定的各項稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時享受。二是企業(yè)在2007年3月16日之前設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)如果單獨依據(jù)原內(nèi)、外資企業(yè)所得稅法的優(yōu)惠規(guī)定已享受有關(guān)稅收優(yōu)惠，凡符合國發(fā)[2007]39號文件所列政策條件的，該分支機(jī)構(gòu)可以單獨享受39號文件規(guī)定的企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策。除此之外，新《企業(yè)所得稅法》下所有的優(yōu)惠政策均應(yīng)當(dāng)由法人納稅人統(tǒng)一享受。如：經(jīng)營期限在10年以上的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，從獲利年度起“兩免三減半”的優(yōu)惠政策可以由2007年3月16日前設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)單獨申請享受。三是享受過渡優(yōu)惠政策及西部大開發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計算的應(yīng)納稅額減半征稅。除此之外'其他各類情形的定期減免稅，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅25％的法定稅率計算的應(yīng)納稅額減半征稅。
(三)單項優(yōu)惠政策的具體適用規(guī)定進(jìn)一步細(xì)化分別對企業(yè)安置殘疾人員就業(yè)所支付的工資加計100％扣除、企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目的投資經(jīng)營所得“三免三減半”、企業(yè)綜合利用資源生產(chǎn)的符合條件的產(chǎn)品收入減計10％、居民企業(yè)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免企業(yè)所得稅等優(yōu)惠政策具體適用的資格條件、會計核算標(biāo)準(zhǔn)、優(yōu)惠時間、備案手續(xù)、法律責(zé)任以及后續(xù)管理等方面作了具體細(xì)化，為納稅人申請和基層執(zhí)行相關(guān)優(yōu)惠政策提供了操作指南。
(四)明確了核定征收企業(yè)不得享受小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠適用于具備建賬核算自身應(yīng)納稅所得額的企業(yè)。核定征收企業(yè)所得稅的企業(yè)，在不具備準(zhǔn)確核算應(yīng)納稅所得額的條件下，暫不適用小型微利企業(yè)優(yōu)惠稅率。在小型微利企業(yè)的認(rèn)定條件上，從業(yè)人數(shù)是指與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務(wù)派遣用工人數(shù)之和。從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標(biāo)，按企業(yè)全年月平均值確定。
二、稅前扣除政策
(一)“合理工資薪金”的概念和原則得到明確“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制定的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。具體掌握原則包括：企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度，企業(yè)制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平，企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金相對同定及工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的，企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)，有關(guān)工資薪金的安排不以減少或逃避繳納稅款為目的。
(二)首次從稅收的角度明確了“職工福利費”范圍企業(yè)職工福利費包括以下內(nèi)容：(1)尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備，設(shè)施及維修保養(yǎng)費用和福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等。(2)為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補(bǔ)貼和非貨幣利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費補(bǔ)貼、職工防暑降溫費、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費、職工食堂經(jīng)費補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。(3)按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補(bǔ)助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。
(三)出臺了資產(chǎn)損失稅前扣除相關(guān)制度和辦法在財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]57號)基礎(chǔ)上，國家稅務(wù)總局又了《關(guān)于印發(fā)(企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法)的通知》(國稅發(fā)[2009988號)，明確了新《企業(yè)所得稅法》下企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除的管理規(guī)定。新辦法從程序上將資產(chǎn)損失分為自行計算扣除和審批兩種，且采用了排除法確定了需要審批扣除的項目。即：除了企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣資產(chǎn)發(fā)生的損失等六種損失可以自行計算扣除外，其余資產(chǎn)損失均需稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才可以扣除。從時限上看，新辦法縮短了審批法定時限，與國家稅務(wù)總局令第13號相比，由原來省級稅務(wù)機(jī)關(guān)審批時限60天改為30天，省級以下稅務(wù)機(jī)關(guān)最多不能超過30天。延長了法定“延長期限”，由過去的10天改為30天。同時延長了納稅人申報期限，由原來的年度后15天延長為45天。這對稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批工作提出了更高的要求，給了納稅人較為寬裕的時間申報稅前扣除。
(四)確定了可以稅前扣除的準(zhǔn)備金及其條件新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出，即不符合財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出，均不得稅前扣除，日前財政部、國家稅務(wù)總局已經(jīng)核準(zhǔn)的證券行業(yè)、保險行業(yè)、金融企業(yè)可以依法計提準(zhǔn)備金，并對符合規(guī)定的準(zhǔn)備金準(zhǔn)予稅前扣除。
(五)手續(xù)費及傭金支出扣除政策得到明確企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的手續(xù)費及傭金支出，財產(chǎn)保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保金等后余額的15％(含，下同)以內(nèi)，人身保險企業(yè)按當(dāng)年全部保費收入扣除退保金等后余額的10％以內(nèi)，其他企業(yè)按
協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5％以內(nèi)的，準(zhǔn)予稅前扣除，超過部分，不得扣除。同時，除委托個人外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進(jìn)場費等費用。
(六)補(bǔ)充齊老保險費、補(bǔ)充醫(yī)療保險費標(biāo)準(zhǔn)得到明確新《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費、補(bǔ)充醫(yī)療保險費，在國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除。自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險費、補(bǔ)充醫(yī)療保險費，分別在不超過職工工資總額5％標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除，超過的部分。不予扣除。
三、特殊稅務(wù)處理
(一)明確企業(yè)重組按照不同情況適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定在“普通”和“特殊”的劃分上，制定了清晰的界限，較之原規(guī)定對“特殊”的要求更高。比如特殊重組交易對價中涉及股權(quán)支付比例不低于其交易支付總額的85％，比原規(guī)定提高了5個百分點(在所得稅處理上，特殊重組。在過去的規(guī)定中稱為“免稅重組”，在重組交易發(fā)生時，對股權(quán)支付部分，以企業(yè)資產(chǎn)、股權(quán)的原有成本為計稅基礎(chǔ)，暫時不確認(rèn)資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和損失，也就暫時不用納稅，或者將納稅義務(wù)遞延到以后履行)。
(二)明確了企業(yè)清算業(yè)務(wù)所得稅處理辦法首先，應(yīng)以清算期間作為一個獨立的納稅年度計算確定應(yīng)納稅所得額，而無論清算期間實際是長于12個月還是短于12個月；其次，企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格，減除資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)、清算費用、相關(guān)稅費，加上債務(wù)清償損益等后的余額，為清算所得；再次，被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得。免征企業(yè)所得稅；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，應(yīng)確認(rèn)為股東的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。最后，清算所得可以彌補(bǔ)以前年度虧損。
(三)進(jìn)一步調(diào)整了房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理規(guī)定國家稅務(wù)總局出臺《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》(國稅發(fā)[2009]31號)，解決了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在新《企業(yè)所得稅法》下如何進(jìn)行稅務(wù)處理的問題。與原有政策相比，以下幾點值得重點關(guān)注：首先，計稅毛利率調(diào)低了5個百分點。在當(dāng)前房地產(chǎn)市場不景氣情況下，除經(jīng)濟(jì)適用房等項目外，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得收入的計稅毛利率，與國稅發(fā)[2006]31號文件相比，將一般開發(fā)項目的計稅毛利率由20％、15％、10％降低為15％、10％、5％，每檔均降低了5個百分點。其次，明確企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予在當(dāng)期按規(guī)定扣除。最后，繼續(xù)強(qiáng)調(diào)不得事先核定征收。企業(yè)出現(xiàn)《稅收征收管理法》第三十五條規(guī)定的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可對其以往應(yīng)繳的企業(yè)所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收管理，并逐步規(guī)范，同時按《稅收征收管理法》等稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行處理，但不得事先確定企業(yè)的所得稅按核定征收方式進(jìn)行征收、管理。
(四)企業(yè)取得專項用途財政性資金的企業(yè)所得稅處理問題得到明確對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間，從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡符合以下三個條件的，可以作為不征稅收人，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：一是企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；二是財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；三是企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算。
關(guān)鍵詞:企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅處理問題
隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，市場競爭日益激烈，企業(yè)為了提高市場競爭力和經(jīng)濟(jì)效益，往往會通過對企業(yè)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、法律形式、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并及分立等方式進(jìn)行重組，企業(yè)所得稅在重組過程中起著至關(guān)重要的作用。
一、企業(yè)各項重組業(yè)務(wù)享受特殊性稅務(wù)處理方式的判斷標(biāo)準(zhǔn)
企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組時確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額一半以上的，可在5個納稅年度對該應(yīng)納稅所得額進(jìn)行均勻分?jǐn)偅粚τ谄髽I(yè)發(fā)生債轉(zhuǎn)股的，債務(wù)清償?shù)乃没驌p失暫不確認(rèn)，股權(quán)的投資計算將按照原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定，其他所得稅的有關(guān)事項保持不變。
在企業(yè)的股權(quán)收購中，收購的股權(quán)不能低于被收購企業(yè)股權(quán)的75%，且收購時發(fā)生的股權(quán)支付金額不能低于交易支付額的85%。
在企業(yè)發(fā)生資產(chǎn)收購業(yè)務(wù)時，收購的資產(chǎn)比例必須要達(dá)到轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且該資產(chǎn)收購業(yè)務(wù)中的股權(quán)支付金額不小于其交易支付總額的85%。
企業(yè)合并發(fā)生時，企業(yè)股東取得的股權(quán)支付金額必須要達(dá)到交易支付總額的85%，并且在同一控制下不需要對被合并企業(yè)支付對價的企業(yè)合并。
企業(yè)發(fā)生分立業(yè)務(wù)時，被分立企業(yè)所有股東不改變原分立企業(yè)的股權(quán)持有比例，分立和被分立企業(yè)保持原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額比例要達(dá)到分立交易支付總額的85%。
二、企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行中存在的主要問題
在企業(yè)重組過程中通常涉及到大規(guī)模的巨額資產(chǎn)及重要的商業(yè)機(jī)密，為確保商業(yè)機(jī)密不被泄露，通常重組業(yè)務(wù)采取封閉的處理方式。但企業(yè)如果對重組業(yè)務(wù)所得稅政策理解不當(dāng)，發(fā)出錯誤決策，將會對整個重組交易造成重大影響。從當(dāng)前企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅政策執(zhí)行情況來看，企業(yè)對重組業(yè)務(wù)所得稅政策的理解還存在一些疑問，造成執(zhí)行過程中存在偏差。主要表現(xiàn)在：
(一)商業(yè)目的判定標(biāo)準(zhǔn)不明確
由于企業(yè)重組稅務(wù)處理存在特殊性，在實際上會減少、免除或推遲繳納稅款。所以“不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的”的規(guī)定會使稅務(wù)機(jī)關(guān)在執(zhí)行政策過程中無所適從。
(二)“控股企業(yè)”概念不全
國稅總局4號公告中指出，控股企業(yè)是指由本企業(yè)直接持有股份的企業(yè)?？毓膳c直接持有股份是兩個完全不同概念，控股在企業(yè)經(jīng)營控股權(quán)上有一定要求，直接持有股份表述則拓寬了“控股企業(yè)”概念的外延,對企業(yè)重組業(yè)務(wù)的特殊性稅務(wù)處理降低了要求，所以，在控股企業(yè)的評判還需要在直接持有股份的基礎(chǔ)外加其他的判定標(biāo)準(zhǔn)。
(三)資產(chǎn)收購中關(guān)于實質(zhì)性經(jīng)營資產(chǎn)等的概念不明確
資產(chǎn)收購是指一家企業(yè)（受讓企業(yè)）購買另一家企業(yè)（轉(zhuǎn)讓企業(yè)）實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)的交易。受讓企業(yè)支付對價的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。財稅[2009]29號文對于資產(chǎn)收購的標(biāo)的是資產(chǎn)還是凈資產(chǎn)沒有明確規(guī)定，如果僅指資產(chǎn)總額，則所承擔(dān)的負(fù)債屬于非股權(quán)支付，如果是指凈資產(chǎn)則所承擔(dān)的負(fù)債不屬于非股權(quán)支付，導(dǎo)致企業(yè)在判斷是否適用特殊性稅務(wù)處理條件時，對于股權(quán)支付金額的確認(rèn)出現(xiàn)兩種不同計算方式。從現(xiàn)實操作中來看，資產(chǎn)收購、股權(quán)收購、吸收合并這三種資產(chǎn)重組方式在本質(zhì)上是一樣的，都是以對方凈資產(chǎn)作為標(biāo)的物，從而達(dá)到資本擴(kuò)張的目的，而且以凈資產(chǎn)作為資產(chǎn)收購標(biāo)的更符合59號文件所蘊含的稅法原理。國稅總局2010年4號公告對實質(zhì)經(jīng)營性資產(chǎn)雖然作了補(bǔ)充說明，指出實質(zhì)性經(jīng)營資產(chǎn)是指企業(yè)用于從事生產(chǎn)經(jīng)營活動、與產(chǎn)生經(jīng)營收入直接相關(guān)的資產(chǎn)，包括經(jīng)營所用各類資產(chǎn)、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術(shù)、經(jīng)營活動產(chǎn)生的應(yīng)收款項、投資資產(chǎn)等，但該定義仍然很含糊。
(四)股權(quán)收購中被收購企業(yè)的股權(quán)比例及資產(chǎn)收購中受讓資產(chǎn)的比例計算存在疑議
29號文中中規(guī)定：股權(quán)收購中收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%；資產(chǎn)收購中受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%的情況下可以適用特殊性稅務(wù)處理，但對于被收購股權(quán)（或資產(chǎn)）的比例是以賬面價值比例計算還是以公允價值比例計算，沒有明確。
(五)在控股企業(yè)的股權(quán)支付下，收購企業(yè)計稅基礎(chǔ)的確定與會計核算存在偏差
在29號文件規(guī)定，在收購企業(yè)在對被收購企業(yè)進(jìn)行計稅基礎(chǔ)時，必須要確定被收購企業(yè)的股權(quán)進(jìn)行計稅確認(rèn)。以一個案例作為說明：A公司對B公司的股權(quán)持有51%，并且作為支付對價，計稅基礎(chǔ)為0.8億元，公允價值為1.5億元，C公司在D公司持有100%的股權(quán)，A公司交換C公司的股份。但B公司對D公司持有的股份的計稅基礎(chǔ)為0.7億元，公允價值為1.5億元，而A公司對D公司的持有的股權(quán)的計稅基礎(chǔ)為0.7億元，A公司對B公司持有的股權(quán)計稅基礎(chǔ)為0.8億元，在這情況下如采用特殊的稅務(wù)處理方式，在計稅基礎(chǔ)處理時，A公司是否對0.1億元的損失進(jìn)行確認(rèn)？
(六)不規(guī)范的重組政策在征管程序
在對企業(yè)的重組業(yè)務(wù)所得稅的政策執(zhí)行中，管理上仍存在著許多不規(guī)范的現(xiàn)象，嚴(yán)重的影響了企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅的工作效率，在59號文件第11條規(guī)定中明確的規(guī)定，企業(yè)在對重組業(yè)務(wù)進(jìn)行特殊的稅務(wù)處理時，必須要符合規(guī)定中對相關(guān)的特殊的重組業(yè)務(wù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交符合各類特殊情況的書面?zhèn)浒纲Y料申請企業(yè)的當(dāng)年所得稅重組業(yè)務(wù)。在企業(yè)未經(jīng)過書面?zhèn)浒傅那闆r下，一律不給于企業(yè)對所得稅進(jìn)行重組。但在《資產(chǎn)損失管理辦法》（國家稅務(wù)總局25號公告）的文件中， 納稅人可以根據(jù)實際的企業(yè)資產(chǎn)損失，允許企業(yè)按照4號公告的要求進(jìn)行備案，并且進(jìn)行特殊的企業(yè)所稅務(wù)重組。所以，在對企業(yè)進(jìn)行所得稅的重組業(yè)務(wù)時，納稅人因在政策上能夠享受說款的明確標(biāo)準(zhǔn)。但企業(yè)在境外的機(jī)構(gòu)的評估報告仍存在著不明確的缺陷。
三、對完善企業(yè)重組所得稅政策的建議
(一)進(jìn)一步細(xì)化重組業(yè)務(wù)所得稅政策操作辦法
隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場資本的活躍，各種新穎、大規(guī)模的重組案件頻繁出現(xiàn)，企業(yè)的重組更為活躍，企業(yè)重組所得稅的處理在政策上有了明確的規(guī)范，但在具體的實踐操作中仍存在著不少需要完善的問題。稅務(wù)機(jī)關(guān)通過企業(yè)實際執(zhí)行政策情況及深入分析得出的總結(jié)，由于存在著大量的專業(yè)性概念，需要稅務(wù)機(jī)關(guān)對條款進(jìn)行細(xì)化分解，為基層機(jī)關(guān)及納稅人提供清晰明了的操作指導(dǎo)。根據(jù)《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》的相關(guān)政策操作對企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策進(jìn)行更具特殊性的稅務(wù)處理條件及降低企業(yè)重組中的稅務(wù)風(fēng)險的政策。
(二)加大企業(yè)管理中的重組業(yè)務(wù)稅務(wù)風(fēng)險防控能力
從目前我國稅務(wù)總局及各級稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)管理風(fēng)險防控體系的建設(shè)形式看，重視企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險事項，加大企業(yè)專業(yè)化管理，并嚴(yán)格建立稅務(wù)風(fēng)險防控體系，對于企業(yè)專業(yè)化管理水平的提高具有非?，F(xiàn)實的重要意義，國家稅務(wù)總局已經(jīng)出臺了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引(試行)》,對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理體系及重組業(yè)務(wù)的檢測極為關(guān)注。要求各級稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策中所遇到的問題進(jìn)行嚴(yán)格的分析歸納和探討，并研究解決方法，這對于企業(yè)做好稅務(wù)風(fēng)險防范工作，提高重組業(yè)務(wù)稅務(wù)風(fēng)險的防控能力，實現(xiàn)稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)管理方面的創(chuàng)新和突破具有重要意義。
(三)加大對企業(yè)重組業(yè)務(wù)的反避稅力度
從我國當(dāng)前重組業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅政策來看，由于嚴(yán)格的限制了重組業(yè)務(wù)的特殊稅務(wù)處理的條件，企業(yè)的重組業(yè)務(wù)避稅活動受到了限制，對真實的商業(yè)重組交易雙方享受納稅所得額分期計入等的優(yōu)惠得到了保護(hù)。但目前仍存在著一些引起稅務(wù)機(jī)關(guān)注意的問題，如：在交易的性質(zhì)判斷上，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)結(jié)合企業(yè)報送資料，利用第三方信息等對企業(yè)的交易是否具有商業(yè)實質(zhì)進(jìn)行明確判斷，提高對企業(yè)重組交易商業(yè)目的的判斷能力。在交易定價體系上，對于公允價值的取得，在研究通過企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)分析設(shè)立合理的比較指標(biāo),對同類型企業(yè)相似重組業(yè)務(wù)的定價模式進(jìn)行比較，還應(yīng)對中介機(jī)構(gòu)鑒證報告確定企業(yè)定價是否公允合理。在跨國重組業(yè)務(wù)方面,為嚴(yán)防企業(yè)利用復(fù)雜的跨國并購重組交易謀取不正當(dāng)?shù)亩愂绽妫鑼⒅亟M業(yè)務(wù)稅收政策與國際稅收協(xié)定、預(yù)提所得稅政策一并研究考慮。
總之，企業(yè)重組作為市場競爭的一種策略,不僅可以使企業(yè)做大做強(qiáng),實現(xiàn)規(guī)模性擴(kuò)張,有效地改善企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境,而且還可以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益,增強(qiáng)企業(yè)的市場競爭力。企業(yè)應(yīng)在重組業(yè)務(wù)發(fā)生時充分運用好企業(yè)所得稅處理政策，推進(jìn)重組業(yè)務(wù)良性發(fā)展，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
參考文獻(xiàn):
[1]侯平樂.淺析企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理政策[J].上海國資,2011,6(18):76-78
統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，進(jìn)行“兩法合并”改革，稅收優(yōu)惠新體系的構(gòu)建是其重要內(nèi)容。借鑒國際上企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的經(jīng)驗和做法，尤其是參照我國周邊國家的企業(yè)所得稅優(yōu)惠情況，我國稅收優(yōu)惠政策目標(biāo)的確定，應(yīng)是重點明確、層次清楚。優(yōu)惠政策目標(biāo)不宜過多，應(yīng)和國家不同時期的經(jīng)濟(jì)形勢和政策中心相協(xié)調(diào)、配合；
關(guān)鍵詞：企業(yè)；所得稅；優(yōu)惠政策
目錄
摘要…………………………………………………………………………1
1、我局企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策運行情況表現(xiàn)在以下幾個方面………………………1
1.1、農(nóng)村信用社企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠…………………………………………………1
1.2、從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目所得，免征企業(yè)所得稅……………………………1
1．3、從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目的所得，享受“三免三減半”所得稅稅收優(yōu)惠政策………………………………………………………………………………2
1．4、非居民企業(yè)享受減按10%或5%稅率征收企業(yè)所得稅…………………………2
1．5、小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠。符合條件的企業(yè)均未實現(xiàn)利潤……………………3
2、我局企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策存在的問題………………………………………3
2.1、無法核實其經(jīng)營所得是否符合政策規(guī)定范圍……………………………3
2.2、財務(wù)核算不規(guī)范，管理難度較大…………………………………………3
2.3、財力支持跟不上…………………………………………………………4
3、我局企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的改進(jìn)策略………………………………………4
3．1、規(guī)范所得稅優(yōu)惠管理……………………………………………………5
3．2、開通"綠色通道"落實下崗再就業(yè)稅收優(yōu)惠政策………………………5
結(jié)束語………………………………………………………………………6
參考文獻(xiàn)……………………………………………………………………6
稅收優(yōu)惠目標(biāo)的限定性應(yīng)更為直接、更為有效。即對一般目標(biāo)應(yīng)采取公平、公正的國民待遇原則，避免稅收歧視的做法；對特殊目標(biāo)的規(guī)定應(yīng)盡量縮小享有優(yōu)惠的納稅人的適用范圍。
1、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策運行情況表現(xiàn)在以下幾個方面
武陵源區(qū)國稅局轄區(qū)所得稅稅收優(yōu)惠政策主要涉及以下幾個行業(yè)
1、農(nóng)村信用社企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠
根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，我省農(nóng)村信用社所得稅稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行到2009年底，2008年武陵源區(qū)農(nóng)村信用社免征企業(yè)所得稅107萬元。
2、從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目所得，免征企業(yè)所得稅
目前共有14戶企業(yè)經(jīng)營該項目，部分企業(yè)處于籌建階段，均還未實現(xiàn)利潤。
3、從事符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目的所得，享受“三免三減半”所得稅稅收優(yōu)惠政策
張家界鑼鼓塔污水處理有限公司因還未贏利，尚未享受到相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。
4、非居民企業(yè)享受減按10%或5%稅率征收企業(yè)所得稅
共有2戶納稅人享受這一優(yōu)惠政策。
2、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策存在的問題
2.1、無法核實其經(jīng)營所得是否符合政策規(guī)定范圍
對從事農(nóng)、林、牧、漁項目的企業(yè)所得，無法核實其經(jīng)營所得是否符合政策規(guī)定范圍，所得稅減免項目眾多，政策錯綜復(fù)雜。一方面，應(yīng)享受優(yōu)惠政策的沒有輔導(dǎo)享受到位，另一方面，又存在過度強(qiáng)調(diào)服務(wù)，發(fā)生所得稅減免稅優(yōu)惠執(zhí)行重心偏移的狀況。一些稅務(wù)部門強(qiáng)調(diào)為納稅人服務(wù)的同時，弱化了稅收監(jiān)管，弱化了政策的執(zhí)行。這些狀況，與所得稅減免稅優(yōu)惠政策制定的初衷不一致，也違反了相應(yīng)的政策規(guī)定。
2.2、財務(wù)核算不規(guī)范，管理難度較大
大部分專業(yè)合作社類型企業(yè)由于設(shè)立動機(jī)等原因，財務(wù)核算不規(guī)范，管理難度較大。政策的漏洞增加了納稅人鉆政策空子的空間。有些企業(yè)在減免稅批復(fù)下發(fā)之前預(yù)繳申報時不是虧損就是零申報，待批準(zhǔn)減免稅之后，又人為調(diào)增應(yīng)納稅所得額和應(yīng)繳所得稅額，將征稅期的收入提前放在免稅期申報，免稅期的成本卻拖延到征稅期進(jìn)行核算。還有些免稅企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)之間核算不規(guī)范，對應(yīng)在免稅企業(yè)列支的成本費用放在關(guān)聯(lián)企業(yè)列支，把關(guān)聯(lián)企業(yè)的收入轉(zhuǎn)移到免稅企業(yè)，這樣不僅使免稅企業(yè)稅負(fù)畸高，而且造成關(guān)聯(lián)企業(yè)偷逃稅款。
2．3、財力支持跟不上
自機(jī)構(gòu)分設(shè)以來，武陵源區(qū)地稅局緊抓組織收入中心工作，積極采取有力措施，稅收收入由1994年的500萬元增加到2007年的10372萬元，為服務(wù)地方經(jīng)濟(jì)建設(shè)提供了強(qiáng)力的財源支持。但隨著旅游業(yè)的蓬勃發(fā)展，建設(shè)一個更優(yōu)的環(huán)境、更大的品牌，日益成為武陵源區(qū)的客觀現(xiàn)實需要。要打造世界旅游品牌，建設(shè)旅游精品城市，在更大程度和更強(qiáng)力度上迫切需要更多的財力支持，這就需要地稅部門又好又快的組織收入。而武陵源區(qū)旅游經(jīng)濟(jì)的依賴型、單一性和脆弱性，既是組織稅收收入的強(qiáng)大后盾，又是組織稅收收入的“瓶頸”。譬如今年由于年初冰災(zāi)、汶川地震、南方洪災(zāi)及奧運會期間交通管制等一系列因素的影響，導(dǎo)致武陵源區(qū)經(jīng)濟(jì)嚴(yán)重滑坡、稅收銳減。武陵源區(qū)旅游產(chǎn)業(yè)的不穩(wěn)定性，導(dǎo)致整個經(jīng)濟(jì)的單薄，在一定程度上成為聚集地方財力、服務(wù)精品建設(shè)的“短板”。
3、企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的改進(jìn)策略
3．1、規(guī)范所得稅優(yōu)惠管理
。規(guī)范所得稅優(yōu)惠管理包含兩方面的內(nèi)容：首先，要建立起一套科學(xué)的稅收優(yōu)惠分析、評價的制度，這也是其他優(yōu)惠政策改革的基礎(chǔ)。通過定期對企業(yè)所得稅優(yōu)惠的分析和評價，可以為優(yōu)惠政策的取舍、改革方向的選擇以及監(jiān)督的實施提供基本判定依據(jù)。盡管由于企業(yè)所得稅制尚未統(tǒng)一，優(yōu)惠項目眾多，難以完全對優(yōu)惠進(jìn)行分析與評價，但在遵循現(xiàn)實的基礎(chǔ)上，積極探尋較為適合我國的稅收優(yōu)惠分析評價制度與方法，哪怕是一種極為粗略的估計，以指導(dǎo)對現(xiàn)有稅收優(yōu)惠項目進(jìn)行徹底的清理整頓，仍應(yīng)成為今后一段時期稅收優(yōu)惠管理工作的努力方向。對此，可考慮先選擇企業(yè)所得稅優(yōu)惠中的重點優(yōu)惠項目進(jìn)行分析與評價，并隨著稅制改革的不斷深入，逐步形成較為系統(tǒng)科學(xué)實用的稅收優(yōu)惠分析與評價制度和方法。其次，應(yīng)調(diào)整并規(guī)范企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的行政審批流程。目前，我國的稅收優(yōu)惠政策審批權(quán)同時由財政部門和稅務(wù)部門行使，由于兩部門間的權(quán)限劃分不清，導(dǎo)致權(quán)限的主次不明，甚至出現(xiàn)由稅務(wù)部門單獨決定的情況。這種狀況存在重要的弊端：一是任何稅收優(yōu)惠政策的出臺必然會減少財政收入，影響到財政收支的平衡；二是稅務(wù)部門的主要職責(zé)是征稅，如果再賦予其減免稅權(quán)，會導(dǎo)致稅務(wù)部門的自由裁量權(quán)過大，隨意減免稅的結(jié)果，必然弱化依法征稅的法律基礎(chǔ)。在國外，涉及優(yōu)惠政策的稅式支出都是由財政部門而非稅務(wù)部門來管理。筆者認(rèn)為，為了消除所得稅優(yōu)惠管理上的隱患，應(yīng)調(diào)整并規(guī)范企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的行政審批流程，優(yōu)惠政策的審批權(quán)應(yīng)以財政部門為主，避免未經(jīng)財政部門認(rèn)可的政策隨意出臺。
3．2、開通"綠色通道"落實下崗再就業(yè)稅收優(yōu)惠政策。
建立了下崗失業(yè)人員基本情況檔案，隨時掌握下崗失業(yè)人員的動態(tài)管理和享受稅收優(yōu)惠政策的情況。同時，在辦稅大廳設(shè)立下崗失業(yè)人員綠色服務(wù)窗口，優(yōu)先辦理下崗職工再就業(yè)的納稅事宜，開通下崗失業(yè)人員稅收優(yōu)惠咨詢電話，免費發(fā)放各種稅收資料，及時解答再就業(yè)稅收優(yōu)惠政策。今年以來，該局共為下崗再就業(yè)職工減免稅務(wù)登記證工本費31戶次，減免稅款17800元。
該局進(jìn)一步健全政務(wù)公開實施辦法，除法律法規(guī)另有規(guī)定外，對需要公開的事項按照規(guī)定的程序?qū)嵤┱?wù)公開，嚴(yán)格限制不公開事項的范圍；變更、撤消或終止公開事項，按照規(guī)定程序進(jìn)行，并及時告知公眾；通過嚴(yán)格的程序，保證公開內(nèi)容全面真實，增強(qiáng)公開的權(quán)威性。
繼續(xù)深化稅務(wù)“三公開”活動，通過12366納稅服務(wù)熱線、電視媒介等公開稅收政策，公開辦稅程序，公開辦稅結(jié)果。充分利用辦稅服務(wù)廳、電子顯示屏、納稅人經(jīng)營場所等公共場地把納稅人比較關(guān)注的減免稅審批結(jié)果、納稅定額核定、稅收優(yōu)惠政策、欠稅名單等情況，及時全面地向納稅人和社會進(jìn)行公開。
該局進(jìn)一步健全政務(wù)公開評議制度，通過電視、報紙等媒體向社會公開作出“四全服務(wù)”承諾，廣泛接受社會各界監(jiān)督，定期組織特邀監(jiān)察員、納稅人代表等開展評議工作，收集、梳理、分析群眾的意見或建議，查找工作中的問題，解決群眾反映的難題，不斷改進(jìn)工作。
參考文獻(xiàn)
[1]《數(shù)量經(jīng)濟(jì)技術(shù)經(jīng)濟(jì)研究》-2008年4期-張陽
本文所指的小微企業(yè)，僅指稅法規(guī)定的小微企業(yè)，即從事國家非限制和禁止行業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額在30萬元以下的工業(yè)企業(yè)和其他企業(yè)，工業(yè)企業(yè)從業(yè)人數(shù)不超過100人，資產(chǎn)總額不超過3000萬元，其他企業(yè)從業(yè)人數(shù)不超過80人，資產(chǎn)總額不超過1000萬元的小型微利企業(yè)。
有目共睹的是小微企業(yè)在支持以大學(xué)生為主的創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)、吸納農(nóng)民工就業(yè)、推動城鎮(zhèn)化建設(shè)、維護(hù)社會和諧與滿足居民需求等方面發(fā)揮著不可或缺的作用，為國家經(jīng)濟(jì)和社會環(huán)境的穩(wěn)定作出了貢獻(xiàn)。
小微企業(yè)的特性使其在當(dāng)下發(fā)展面臨著諸多的窘境：
（一）大經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，行業(yè)發(fā)展受到制約，小微企業(yè)產(chǎn)品技術(shù)含量低，更缺乏競爭力
在經(jīng)濟(jì)全球化的大背景中，我國目前仍然處于國際產(chǎn)業(yè)鏈的低端，我國絕大多數(shù)小微企業(yè)用于科技創(chuàng)新的費用較低，制約了小微企業(yè)科技創(chuàng)新活動的開展，導(dǎo)致小微企業(yè)核心競爭力的缺乏。
（二）稅負(fù)壓力是“壓死駱駝的最后一根稻草”
中國的小微企業(yè)大部分屬于加工型企業(yè)，雖然規(guī)模小，但大部分稅率與大中型企業(yè)相同。由于自身財務(wù)核算的不健全、從事非國家鼓勵類產(chǎn)業(yè)等因素的限制，小微企業(yè)不易獲得各種直接或間接的財政補(bǔ)貼和減稅免稅政策。高額的稅費再加上人工工資以及各項行政事業(yè)性收費等，對于本身資金匱乏的小微企業(yè)幾乎是雪上加霜，被市場淘汰的速度不斷加快，小微企業(yè)的經(jīng)營狀況不容樂觀。
二、財稅扶持政策促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展的理論分析
（一）拉弗曲線
“拉弗曲線”理論是由“供給學(xué)派”代表人物教授阿瑟?拉弗最早提出的，它主要是用來分析說明稅收與稅率之間關(guān)系的一種函數(shù)圖形。
圖1 拉弗曲線
圖1中橫軸代表稅率，而縱軸則代表稅收，開始階段隨著稅率的提高稅收也逐漸增加，然而當(dāng)稅率提高到X’時，稅收收入達(dá)到最大，隨著稅率的繼續(xù)提高，稅收不增反降，直至降為零。觀察“拉弗曲線”我們可以得出：在現(xiàn)實生活中，為了激活市場，國家可以適當(dāng)降低小微企業(yè)的稅率，為企業(yè)生產(chǎn)減負(fù)降壓，促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)，進(jìn)而擴(kuò)大稅基增加稅收收入。
（二）市場失靈
弗里德曼認(rèn)為公共財政必須履行資源配置和收入分配職能和亞當(dāng)斯密的自由競爭都使小微企業(yè)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中處于不利地位?？陀^上由于市場失靈的存在，市場機(jī)制在進(jìn)行資源配置的過程中存在著固有的缺陷，需要政府作為公益人的角色提供公共物品，協(xié)調(diào)在資源配置中發(fā)揮作用，從而修正市場失靈。市場失靈為政府在財稅政策傾向于小微企業(yè)提供了合理依據(jù)。
圖2 市場失靈圖示
三、我國針對小微企業(yè)的所得稅政策變更及成果
所得稅：
財政部與國家稅務(wù)總局《關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》（財稅〔2014〕34號）自2014年1月1日至2016年12月31日，對年應(yīng)納稅所得額低于10萬元（含10萬元）的小型微利企業(yè)，其所得減按50%計入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。
財政部與國家稅務(wù)總局《關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2015〕34號）自2015年1月1日至2017年12月31日，對年應(yīng)納稅所得額低于20萬元（含20萬元）的小型微利企業(yè)，執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)同上。
財政部與國家稅務(wù)總局頒布《關(guān)于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》（〔2015〕99號），執(zhí)行日期為2015年10月1日至2017年12月31日，將年應(yīng)納稅所得額提高到20萬元到30萬元之間的小型微利企業(yè)，執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)同上。
不斷更新的政策實施，小微企業(yè)的稅負(fù)難題得到了很大的緩解，惠及百萬家企業(yè)。以安徽省為例，據(jù)悉2015年上半年安徽省已對19.87萬戶小微企業(yè)，累計免征增值稅2.43億元；對37.8萬戶小微企業(yè)，累計免征營業(yè)稅4.5億元；對7.4萬戶小微企業(yè)，累計免征企業(yè)所得稅2.21億元。
四、當(dāng)前落實小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策中存在的主要問題
盡管國家政策對于小微企業(yè)的傾斜和開放使得全國小微企業(yè)得到進(jìn)一步發(fā)展，但是政策實施中存在問題，仍讓小微企業(yè)處于水火之中。
（一）稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整過于頻繁
現(xiàn)行的小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策多以補(bǔ)充文件或通知的形式下發(fā)，階段性、應(yīng)急性的特點比較明顯。頻繁地調(diào)整反映出國家在稅收政策目標(biāo)的制定、稅收政策調(diào)控著力點的選擇以及政策實施的相關(guān)配套措施等方面不夠完善。
（二）稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行不夠到位
信息不對稱，問題、建議反饋不及時，改進(jìn)和完善政策進(jìn)度與實際需求脫節(jié)。小微企業(yè)對優(yōu)惠政策的需求不能及時傳遞到稅務(wù)機(jī)關(guān)，同時，納稅人對政策效應(yīng)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的服務(wù)質(zhì)量無法進(jìn)行有效的監(jiān)督、評價以及反饋，稅收優(yōu)惠政策未能全面、系統(tǒng)、高效落實。
五、促進(jìn)小微企業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策建議
（一）增強(qiáng)稅收優(yōu)惠系統(tǒng)性和穩(wěn)定性
要提高稅收優(yōu)惠政策的系統(tǒng)性，制定一部包括小微企業(yè)各方面的稅收優(yōu)惠政策的法律十分必要。臨時性的政策雖然短時間內(nèi)獲得的成效明顯，但是長遠(yuǎn)來看隱患較大，因此將政策升級成為法律法規(guī)成為當(dāng)務(wù)之急，增強(qiáng)稅收優(yōu)惠政策調(diào)整的長期性和全局性。
（二）是多渠道開展稅收政策宣傳
由于小微企業(yè)數(shù)量多、范圍廣、行業(yè)多，需要稅務(wù)部門利用多個平臺構(gòu)建常態(tài)化、長效化宣傳機(jī)制，通過12366服務(wù)熱線、QQ群、微信、電子郵件、手機(jī)短信平臺等途徑第一時間傳遞資料、宣傳政策及實時交流，同時對小微企業(yè)進(jìn)行稅收法治宣傳教育，使小微企業(yè)納稅人誠信守法。
關(guān)鍵詞 新企業(yè)所得稅法；優(yōu)惠政策；納稅籌劃
納稅籌劃是指納稅人為實現(xiàn)稅后利潤最大化，在法律許可范圍內(nèi)，通過對財務(wù)、投融資、經(jīng)營活動或個人事務(wù)的安排或選擇，對納稅義務(wù)作出規(guī)劃。新的《企業(yè)所得稅法》及其實施條例已于2008年1月1日起實施，它在稅收優(yōu)惠政策方面有顯著變化。企業(yè)應(yīng)充分利用新所得稅優(yōu)惠政策，進(jìn)行納稅籌劃而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。
一、我國企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策下的納稅籌劃空間
納稅籌劃的空間是指納稅人在納稅籌劃時可以進(jìn)行操作和選擇的空間。我國企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有著廣泛的籌劃空間，其主要表現(xiàn)在以下兩個方面。
(一)所得稅減免稅方面的籌劃空間
減免稅是在一定時期內(nèi)對某些納稅人或課稅對象的鼓勵或照顧措施。本文將介紹兩方面的企業(yè)所得稅減免稅政策。對于資金普遍緊張的企業(yè)來說，有著很大的籌劃空間和相當(dāng)重要的現(xiàn)實意義。
1 基于稅基式減免優(yōu)惠的籌劃空間
(1)免稅收入方面的籌劃空間
新稅法規(guī)定企業(yè)的下列收入為免稅收入：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入。因此當(dāng)企業(yè)有一定的閑置資金，且其它項目收益率略高或相等的情況下，可優(yōu)先選擇權(quán)益性投資或購買國債，以實現(xiàn)該投資收入為免稅收入的節(jié)稅籌劃。
(2)加計扣除方面的籌劃空間
新稅法規(guī)定企業(yè)的支出在計算應(yīng)納稅所得額時可加計扣除，及主要表現(xiàn)為：新稅法實施條例中規(guī)定對于企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定實行100％扣除的基礎(chǔ)上，再按照研究開發(fā)費用的50％加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150％攤銷。企業(yè)可充分利用這項稅收優(yōu)惠政策，在產(chǎn)品研發(fā)方面進(jìn)行納稅籌劃，比如盡可能地開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品等，以便在計算應(yīng)納稅所得額時可加計扣除，達(dá)到節(jié)稅的目的。
2 基于稅額式減免優(yōu)惠的籌劃空間
農(nóng)業(yè)是弱勢產(chǎn)業(yè)，世界各國一般都對農(nóng)業(yè)實行特殊扶持政策。新稅法保留了對農(nóng)林牧漁業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施投資項目的稅收優(yōu)惠政策，同時為了鼓勵企業(yè)進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，對技術(shù)革新設(shè)定了優(yōu)惠條款，也給企業(yè)帶來了納稅籌劃的空間，即新稅法規(guī)定：符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，具體指一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)所有權(quán)所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。
(二)過渡性優(yōu)惠的籌劃空間
為保持稅法的嚴(yán)肅性和連續(xù)穩(wěn)定性，避免因新稅法的實施使企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生較大的波動，新稅法制定了對原來享受優(yōu)惠企業(yè)的過渡性優(yōu)惠政策。即新稅法規(guī)定的區(qū)域優(yōu)惠主要有兩類：一類是“5+1地區(qū)”即五個經(jīng)濟(jì)特區(qū)(深圳、珠海、汕頭、廈門、海南)+上海浦東新區(qū)，這些地區(qū)內(nèi)新設(shè)立的國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受過渡性稅收優(yōu)惠，具體辦法由國務(wù)院規(guī)定。第二類是《財政部、國家稅務(wù)總局、海關(guān)總署關(guān)于西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策問題的通知》(財稅[2001]202號)中規(guī)定的西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。
同時新稅法規(guī)定，原享受定期優(yōu)惠的企業(yè)，一律從新稅法實施年度起，按原稅法規(guī)定的優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)和年限開始計算免稅期。此外，新稅法實施后，對已經(jīng)批準(zhǔn)設(shè)立并依法享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)，給予過渡性照顧。
二、我國企業(yè)所得稅基于優(yōu)惠政策的納稅籌劃方法及應(yīng)對策略
現(xiàn)行稅制的優(yōu)惠形式多種多樣，存在的空間也較多，因此，企業(yè)用好用足稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃顯得尤為重要，筆者認(rèn)為，其具體籌劃工作應(yīng)從以下兩方面入手：
(一)基于減免稅優(yōu)惠政策的納稅籌劃方法
1 基于稅基式減免優(yōu)惠的籌劃方法
(1)免稅收入方面的籌劃方法
新企業(yè)所得稅將國債利息收入、權(quán)益性投資收益和非營利組織收入作為“免稅收入”予以所得稅優(yōu)惠，則企業(yè)可以加強(qiáng)對可取得免稅收入項目的投資。當(dāng)企業(yè)有閑置資金時，可以與其他投資項目進(jìn)行比較，準(zhǔn)確估計項目的收益率，在取得同等收益率的情況下優(yōu)先購買國債和權(quán)益性投資，籌劃時，要分清非營利性組織的非營利收入，未分清的將不能視為免稅收入。比如企業(yè)有一筆閑置資金，若買三年期國債則年收益率為5.74％；若有一可投資項目的年收益率為7％，但其不為免稅收入，則該項目實際年收益率為7％×(1－25％)=5.25％可見該企業(yè)應(yīng)優(yōu)先選擇購買國債。
(2)加計扣除方面的籌劃方法
企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分運用納稅籌劃，有效地獲得國家通過稅收優(yōu)惠政策所給予的資金支持。如企業(yè)外購專利技術(shù)的費用，只能計入“無形資產(chǎn)”科目，在規(guī)定年限內(nèi)直線攤銷。然而如果企業(yè)與科研機(jī)構(gòu)采取聯(lián)合開發(fā)的方式，則技術(shù)開發(fā)的費用不僅能夠在稅前一次性扣除，而且可以獲得實際發(fā)生額50％的所得稅稅前加計抵扣。由此可見在不延誤企業(yè)產(chǎn)品技術(shù)改造時機(jī)和具備自行研發(fā)能力的情況下，雖然實施自行研制可能要付出更多的開發(fā)費用，但無疑能夠比外購技術(shù)享受更多的稅收優(yōu)惠而且稅收優(yōu)惠甚至?xí)^多付出的開發(fā)費用。
2 基于稅額式減免的納稅籌劃方法
對農(nóng)林牧漁業(yè)項目給予稅收優(yōu)惠，有利于提高農(nóng)業(yè)綜合生產(chǎn)能力。另外，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的根本，對基礎(chǔ)設(shè)施投資實行稅收優(yōu)惠也非常必要。因此，如果納稅人要享受行業(yè)定期減免優(yōu)惠，可以選擇政策鼓勵和扶持的項目，即企業(yè)可增加對農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目，國家重點扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項目，符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目等的投資。企業(yè)可根據(jù)有關(guān)部門制定的項目的具體條件和范圍，理解、把握這條優(yōu)惠政策的條例細(xì)則，實行最優(yōu)節(jié)稅籌劃。
(二)積極利用過渡性優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃
新稅法給予了某些特定的地區(qū)和特定的老企業(yè)一定的過渡性優(yōu)惠政策，及表現(xiàn)在特定區(qū)域的過渡優(yōu)惠政策和定期優(yōu)惠政策。一方面享受低稅率和定期減免稅優(yōu)惠的老企業(yè)可以利用過渡優(yōu)惠期，借殼經(jīng)營。對此可進(jìn)行此種納稅籌劃：假定A公司是享受低稅率的企業(yè)，目前有新業(yè)務(wù)要新設(shè)公司，則可考慮暫不新設(shè)，用老企業(yè)做新業(yè)務(wù)，或通過買殼的方式接受一家名從實亡的企業(yè)，通過工商變更作為子公司，以享受5年過渡期的稅收優(yōu)惠。另一方面，國家為了適應(yīng)各地區(qū)不同的情況，針對以一些特定的地區(qū)制定了優(yōu)惠政策，因此，企業(yè)應(yīng)在注冊地選擇上多花工夫，最大限度的實現(xiàn)節(jié)稅。
關(guān)鍵詞：科技創(chuàng)新；企業(yè)所得稅；稅收優(yōu)惠；政策
一、引言
稅收是我們國家財政的最基本來源，具有無償性、強(qiáng)制性以及固定性的特點，稅收對合理分配社會資源，調(diào)整社會經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的重要作用。稅收的優(yōu)惠政策，能夠在很大程度上到對稅收進(jìn)行調(diào)節(jié)，是國家政府通過稅收的辦法對納稅的主體進(jìn)行收入調(diào)節(jié)的一種較為直接的方式，如此的話，那么，我們可以明顯發(fā)現(xiàn)，企業(yè)乃至其法人的行為也常常會受到很大程度的影響?，F(xiàn)階段我國已經(jīng)頒布和出臺了多種能夠影響包括各類企業(yè)在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)組織進(jìn)行科技創(chuàng)新的政策以及制度，并且稅收種類以及作用也各不相同。而這其中，我們知道，企業(yè)所得稅占有重要地位。我們國家的相關(guān)部門通過減少或者是免去對這項稅金的征繳，或者是其他手段，來制定鼓勵科技創(chuàng)新企業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策。能夠在很大程度上促使某個企業(yè)，進(jìn)一步擴(kuò)大到整個產(chǎn)業(yè)的積極、快速發(fā)展，也能夠使相關(guān)企業(yè)在技術(shù)方面得到很大的提高。
在當(dāng)前階段，我國政府所參照實行的企業(yè)所得稅標(biāo)準(zhǔn)，大大鼓勵了企業(yè)進(jìn)行科技創(chuàng)新，其各方面的優(yōu)惠政策主要大體上以下面幾個方面為主。
二、減免稅率
對于我們國家的具有高新技術(shù)的企業(yè)，相關(guān)機(jī)構(gòu)要按照減百分之十五的稅率來征收其企業(yè)所得稅。我們國家已經(jīng)通過的并自2008年起開始實行的《企業(yè)所得稅法》中，有條例對減免的稅率進(jìn)行了明確的說明，其中第二十八條規(guī)定，對于在我們國家處于比較重要地位的、需要國家扶持的以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)為主的企業(yè)，減按百分之十五的稅率來進(jìn)行企業(yè)所得稅的征收。
新的稅法對高新技術(shù)企業(yè)在企業(yè)所得稅方面的優(yōu)惠政策上，與之前所實施的優(yōu)惠政策相比，具有較為明顯的區(qū)別和變化，首先，我們國家在之前所實行的對高新技術(shù)企業(yè)的優(yōu)惠政策，主要針對某個地區(qū)，而新的優(yōu)惠政策則是面向整個高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，這樣不僅有利于形成集群化優(yōu)勢，更能夠在很大程度上激發(fā)企業(yè)自主創(chuàng)新的積極性；其次，之前的優(yōu)惠政策規(guī)定對高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，自其盈利起，兩年內(nèi)對該企業(yè)不征收企業(yè)所得稅，而現(xiàn)行的優(yōu)惠政策則是改變之前的規(guī)定，變成減按百分之十五的稅率征收，這樣一來使政策具有長遠(yuǎn)性，也更有利于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的長久穩(wěn)定發(fā)展；而且我國在新的高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策上，首次實現(xiàn)了內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)稅收政策的一致，這是一個非常關(guān)鍵的突破，也更有利于我國發(fā)展中的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)能夠及時獲得各方面的資金支持，這對于一個企業(yè)的發(fā)展來說至關(guān)重要；另外，之前國家對于高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠辦法，僅僅體現(xiàn)在政策上，而現(xiàn)階段該政策已經(jīng)以法律的形式被規(guī)范下來，從而更加具有執(zhí)行效力，也更能夠保證我國高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展；最后，與之前我國所實行的高新技術(shù)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策所不同的是，新的政策對于企業(yè)的違規(guī)行為做出了明確的說明和界定，并表明了其具體處理辦法，這也是將政策法制化的直接表現(xiàn)之一。
我們還應(yīng)該認(rèn)識到，當(dāng)某個企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的時候，其納稅人可以享受一定的減免稅率，即企業(yè)所得稅15%稅率，并以此繳納相關(guān)稅費，但是要在指定的時間段內(nèi)向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門出具相關(guān)材料，具體包括企業(yè)經(jīng)營項目是國家支持的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的對象，相關(guān)項目的研發(fā)支出情況，其所經(jīng)營的高新技術(shù)項目在其總體收入中所占的比例，以及企業(yè)中高學(xué)歷人才或者負(fù)責(zé)研發(fā)的人員占其員工總數(shù)的比例情況，等等。
三、鼓勵軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)的相關(guān)優(yōu)惠政策
我國在2008年初，在頒布實行《企業(yè)所得稅法》之后，有關(guān)部門接連出臺了相關(guān)文件，對所頒布的法律進(jìn)行補(bǔ)充和說明，其中比較重要的是對高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠政策的相關(guān)問題的詳細(xì)說明以及規(guī)定。而對于激勵軟件技術(shù)產(chǎn)業(yè)以及集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的相應(yīng)的優(yōu)惠政策做出了特別的詳細(xì)的說明，具體如下：
1.在我們國家境內(nèi)的軟件企業(yè)需經(jīng)過認(rèn)定方可根據(jù)規(guī)定享受相應(yīng)的優(yōu)惠政策；
2.當(dāng)年沒有享受所得稅優(yōu)惠政策的軟件企業(yè)，其稅費減按百分之十的稅率征收；
3.企業(yè)工作人員的培訓(xùn)費用，在計算稅費時應(yīng)將其扣除；
4.集成電路企業(yè)享受與軟件企業(yè)相同的待遇；
5.集成電路企業(yè)其生產(chǎn)設(shè)備經(jīng)過批準(zhǔn)后可以根據(jù)情況縮短其折舊的年限；
6.高新技術(shù)企業(yè)的規(guī)模、經(jīng)營時間、主營業(yè)務(wù)不同，其所享受的稅收優(yōu)惠政策也往往各不相同；
7.對于其他特殊情況，經(jīng)過有關(guān)部門批準(zhǔn)后個別項目和費用可以不計入征稅范圍。
四、技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入減免企業(yè)所得稅
《企業(yè)所得稅法》中有條例規(guī)定，企業(yè)在進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓的時候，如果符合相應(yīng)的條件，那么國家可以對其不征繳企業(yè)所得稅，或者是根據(jù)規(guī)定相應(yīng)的減少所征繳的數(shù)額?！秾嵤l例》對這一點給出了十分清晰的說明，在該納稅的年度之內(nèi)，在企業(yè)進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓時，對于其所得小于五百萬元的數(shù)額，不對其進(jìn)行企業(yè)所得稅的征繳，而超過的部分，對其所得稅進(jìn)行減半征收。
五、研發(fā)費用稅前的扣除辦法
我們國家頒布并已經(jīng)開始實施的《企業(yè)所得稅法》的30條規(guī)定，高新技術(shù)企業(yè)的一部分支出費用，在進(jìn)行應(yīng)當(dāng)納稅的企業(yè)所得數(shù)額的時候，對其可以進(jìn)行加計扣除，其具體支出項目包括：進(jìn)行新的技術(shù)以及產(chǎn)品的研發(fā)的時候所產(chǎn)生的費用，進(jìn)行新的工藝開發(fā)時所產(chǎn)生的必要支出，等等?！秾嵤l例》的95條對這一點進(jìn)行了相應(yīng)的說明，同時我們國家在2008年又出臺了新的辦法，進(jìn)一步對有關(guān)法規(guī)以及條例進(jìn)行了解釋和說明。
能夠進(jìn)行完整的財務(wù)核算，并且能夠處理好各項研發(fā)費用的居民企業(yè)，可以對幾項在進(jìn)行研究開發(fā)時所產(chǎn)生的費用進(jìn)行比例為百分之五十的加計扣除，其具體項目包括以下幾大類：
1.設(shè)計研發(fā)新的產(chǎn)品時所產(chǎn)生的研發(fā)設(shè)計費用，制定新的工藝流程時所產(chǎn)生的各項費用和企業(yè)在進(jìn)行研發(fā)時所必須進(jìn)行的使用各類資料以及輔助工具時所產(chǎn)生的各項費用；
2.企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)的工藝或者是產(chǎn)品乃至技術(shù)的研發(fā)時，因為需要消耗一定的物料以及資源時所產(chǎn)生的費用；
3.企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)的工藝或者是產(chǎn)品乃至技術(shù)的研發(fā)時，對各種設(shè)備以及相關(guān)工具的使用所產(chǎn)生的包括租賃、折舊等在內(nèi)的各項費用；
4.企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)的工藝或者是產(chǎn)品乃至技術(shù)的研發(fā)時，所應(yīng)用到的各類具有專利或者是非專利的技術(shù)時所產(chǎn)生的費用；
5.企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)的工藝或者是產(chǎn)品乃至技術(shù)的研發(fā)時所進(jìn)行的相應(yīng)設(shè)備或者是器具的制作以及試驗制作產(chǎn)品時所產(chǎn)生的費用；
6.進(jìn)行勘測乃至開發(fā)而試驗時所產(chǎn)生的各項費用支出；
7.論證、驗收研究開發(fā)的結(jié)果時所產(chǎn)生的費用支出；
這幾項費用，有企業(yè)在進(jìn)行相應(yīng)的工藝或者是產(chǎn)品乃至技術(shù)的研發(fā)時的直接的支出。而對于與之相關(guān)的勞務(wù)費用，設(shè)備使用費用，員工福利等等，根據(jù)規(guī)定都不能對其進(jìn)行加計扣除。
研發(fā)過程中形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費用，按無形資產(chǎn)150%進(jìn)行攤銷。
六、對于固定資產(chǎn)折舊的相關(guān)處理辦法
我們國家在2006年初曾經(jīng)頒布了相關(guān)政策法令，對企業(yè)進(jìn)行研發(fā)時所產(chǎn)生的各項設(shè)備折舊費用可以計入相應(yīng)的管理費用中。
七、對于無形資產(chǎn)的稅前攤銷
我們國家的企業(yè)或者是事業(yè)單位在購買專利技術(shù)或者是軟件時，對于符合國家規(guī)定的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓條件的，可根據(jù)相應(yīng)的規(guī)定進(jìn)行核算，在有關(guān)部門批準(zhǔn)后，可以根據(jù)情況而減少其折舊或者是攤銷的年限。并且我國法律對于其年限以及攤銷比例都做出了較為明確的規(guī)定。
八、關(guān)于環(huán)保節(jié)能企業(yè)的優(yōu)惠政策
我們國家頒布的《企業(yè)所得稅法》做出了明確規(guī)定，企業(yè)所進(jìn)行的項目，如果做到了節(jié)約能源、水資源而且有利于對環(huán)境的保護(hù)，在相關(guān)項目上如果符合條件，就能夠在稅收上得到減少征繳或者是不征繳所得稅的優(yōu)惠政策，而企業(yè)在購買具有節(jié)能環(huán)保功能的設(shè)備時，其納稅金額也會進(jìn)行適當(dāng)?shù)慕档?。我國在發(fā)展過程中堅持貫徹可持續(xù)發(fā)展的科學(xué)發(fā)展觀，鼓勵環(huán)保節(jié)能企業(yè)的發(fā)展，不僅符合我國保護(hù)環(huán)境的基本國策，更有利于轉(zhuǎn)變我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式，促使我國建立起一個資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會。
九、對于創(chuàng)業(yè)投資者的稅收優(yōu)惠政策
《實施條例》有條款明確指出，對于創(chuàng)業(yè)投資者，國家可以對其應(yīng)繳納稅金進(jìn)行抵扣，以鼓勵投資創(chuàng)業(yè)者。這樣一來，不僅能夠更加合理的優(yōu)化社會資源的配置，而且也能夠在很大程度上緩解我國就業(yè)緊張的局勢，有利于提供就業(yè)機(jī)會，穩(wěn)定社會秩序，增加社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的活力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長。
十、結(jié)語
近年來，在《企業(yè)所得稅法》頒布之后，我國又相繼出臺了數(shù)個規(guī)章制度以及辦法，以健全和完善我國的稅收優(yōu)惠政策，現(xiàn)階段我國相應(yīng)優(yōu)惠政策的實施已經(jīng)比較成熟，更為法制化、系統(tǒng)化，雖然在個別地方仍存在一些不足，但總體來說這些政策都發(fā)揮了十分積極的作用。
現(xiàn)階段我國處于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的關(guān)鍵時期，大力促進(jìn)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的的發(fā)展，更有利于經(jīng)濟(jì)發(fā)展結(jié)構(gòu)的科學(xué)化，也能直接促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變，這有利于社會總體經(jīng)濟(jì)水平的提高。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：項目核算 企業(yè)所得稅 優(yōu)惠政策
《中華人民共和國企業(yè)所得稅實施條例》第八十八條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十七條第（三）項所稱符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目，包括公共污水處理、公共垃圾處理、沼氣綜合開發(fā)利用、節(jié)能減排技術(shù)改造、海水淡化等。項目的具體條件和范圍由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門與國務(wù)院有關(guān)部門制訂，報國務(wù)院批準(zhǔn)后公布施行。企業(yè)從事前款規(guī)定的符合條件的環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水項目的所得，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。同時第一百零二條規(guī)定上，企業(yè)同時從事適用不同企業(yè)所得稅待遇項目的，其優(yōu)惠項目應(yīng)當(dāng)單獨計算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。從規(guī)定可以看出，要同時享受不同優(yōu)惠項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，規(guī)范的項目核算顯得尤為重要，下面就企業(yè)同時投資多個公共垃圾焚燒發(fā)電處理項目如何規(guī)范財務(wù)項目核算進(jìn)行分析。
一、項目簡介
某企業(yè)在不同時期分別投資兩個公共垃圾焚燒發(fā)電處理項目。第一個項目于2010年9月份投產(chǎn)并取得第一筆收入，第二個項目2013年5月份投產(chǎn)并取得第一筆收入，兩個項目在同一家企業(yè)內(nèi)進(jìn)行運營。因企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策享受從第一筆收入年度開始，故2014年度企業(yè)兩個項目的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策不同，第一個項目屬于減半期，第二個項目屬于全免期。因此按企業(yè)所得稅法規(guī)定的要求進(jìn)行獨立項目核算是全額取得稅收優(yōu)惠政策的前提條件，否則，稅務(wù)部門有權(quán)按高稅率進(jìn)行征收。
二、項目核算原則
兩個項目單獨計算收入和成本費用，其中可以按項目區(qū)分的收入和成本費用直接計入各自項目，無法直接區(qū)分的按合理的比例分?jǐn)?，分?jǐn)傇瓌t如下：
（1）與垃圾處理量（收入）直接相關(guān)的其他業(yè)務(wù)收入和成本按垃圾處理量（收入）比例分?jǐn)偂?/p>
（2）與上網(wǎng)電費收入直接相關(guān)的其他業(yè)務(wù)收入和成本按上網(wǎng)電費收入比例分?jǐn)偂?/p>
（3）除上述兩點以外的收入和成本按主營業(yè)務(wù)收入分?jǐn)偂?/p>
上述原則可以避免因項目發(fā)電效率不同導(dǎo)致成本費用分?jǐn)偟牟缓侠恚行┵M用與項目發(fā)電收入的多少沒有直接關(guān)系。
三、項目核算方法
（一）收入核算
垃圾焚燒發(fā)電企業(yè)的業(yè)務(wù)收入有上網(wǎng)電費收入和垃圾處置費收入，其他業(yè)務(wù)收入主要是爐渣收入，營業(yè)外收入主要是增值稅退回收入。
（1）上網(wǎng)電費收入核算：不同項目上網(wǎng)電量要求分別有各自的上網(wǎng)線路，與電力公司也分項目核算上網(wǎng)電量，賬務(wù)上清楚區(qū)分項目核算上網(wǎng)電費收入。
（2）垃圾處置費收入核算：垃圾處置費收入依據(jù)入庫垃圾重量核算，兩個項目應(yīng)建設(shè)各自獨立的地磅和垃圾庫，分別過磅計重入庫垃圾，過磅單上需注明屬哪個項目，每月分別統(tǒng)計不同項目入庫量，賬務(wù)上清楚區(qū)分項目核算垃圾處置收入。
（3）其他業(yè)務(wù)收入核算：其他業(yè)務(wù)收入主要是爐渣外售收入，爐渣是垃圾燃燒后的殘渣，與垃圾量成正比，按不同項目的垃圾處置量（收入）分?jǐn)傆嬋敫黜椖俊?/p>
（4）營業(yè)外收入核算：營業(yè)外收入主要是增值稅退回收入，能清楚區(qū)分項目的增值稅退稅則分別計入所屬項目，其他不能清楚區(qū)分的依據(jù)項目的主營業(yè)務(wù)收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
（二）成本費用核算
成本費用包括主營業(yè)務(wù)成本、管理費用、財務(wù)費用、營業(yè)稅費和營業(yè)外支出。
（1）主營業(yè)務(wù)成本核算：主營業(yè)務(wù)成本主要包括運營成本、維修成本、固定資產(chǎn)折舊、人工成本等。
①運營成本：能區(qū)分不同項目的直接計入各自項目，其他水處理費用、生產(chǎn)環(huán)保費用、水電費、鏟車費、飛灰固化處理費、污水處理費、包干費、其它費用等無法直接區(qū)分的費用，因與垃圾處理量直接相關(guān)，按項目的垃圾處置量（收入）比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
②維修成本：可依據(jù)維修的設(shè)備和領(lǐng)料單的用途直接區(qū)分所屬項目。
③固定資產(chǎn)折舊：廠房、生產(chǎn)設(shè)備的折舊依據(jù)存放地點及用途直接計入所屬項目，公用辦公樓、辦公設(shè)備折舊按項目的垃圾處置（量）收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
④人工成本：生產(chǎn)一線人員依據(jù)生產(chǎn)編制直接計入所屬項目，間接人員和勞務(wù)費按項目的垃圾處置（量）收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
（2）管理費用核算：管理費用按項目的主營業(yè)務(wù)收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
（3）財務(wù)費用核算：依據(jù)銀行借款合同的資金用途能準(zhǔn)確區(qū)分不同項目的借款利息，分別計入所屬項目，公用的辦公樓利息支出、利息收入和銀行手續(xù)費等按項目的主營業(yè)務(wù)收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖俊?/p>
（4）營業(yè)稅費核算：主要是與增值稅相關(guān)的地方稅費支出，依據(jù)項目的上網(wǎng)電費收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖浚ㄒ蚶幹檬杖朊庹髟鲋刀悾?/p>
（5）營業(yè)外支出核算：依據(jù)項目的主營業(yè)務(wù)收入比例分?jǐn)傆嬋胨鶎夙椖?。按照以上項目核算方法，兩個項目的營業(yè)收入、成本、費用、利潤能清楚的分項目核算，從而符合企業(yè)所得稅法要求優(yōu)惠項目單獨計算所得、合理分?jǐn)偲陂g費用的規(guī)定，多個相同或不同項目也可以參照以上項目核算方法。實際執(zhí)行時，最好事先把核算辦法形成文件報主管稅務(wù)部門備案，取得稅務(wù)部門認(rèn)可，從而使年度企業(yè)所得稅匯算清繳和日常稅務(wù)檢查時減少爭議。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：企業(yè)所得稅；優(yōu)惠政策；尋租行為
abstract: the present enterprise income tax system already moved for ten years to have -odd, takes the non-datum tax revenue system's income tax preferential policy to be also getting more and more, and it carries out the effect not to be entirely as desired. through carries on the analysis to the present income tax preferential benefit's policy system foundation, may obtain the following basic judgment: two tax coexisting are our country high tax rate, the multi-preferential benefit system foundation; revises excessively much as the non-datum tax revenue system's income tax preferential policy to the datum income tax system, tax system's reform has become the necessity; the reform direction is two taxes and the axle, the cleaning up preferential benefit, regarding the tax preference policy which needs to retain should implement take the profession preferential benefit primarily, the region preferential benefit as the auxiliary principle.
key word: enterprise income tax; preferential policy; seeks the behavior
一、我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的制度基礎(chǔ)
1.所得稅優(yōu)惠政策的簡單界定——非基準(zhǔn)稅收制度。稅收優(yōu)惠是政府為實現(xiàn)特定的政策目標(biāo)，在法定基準(zhǔn)納稅義務(wù)的基礎(chǔ)上，對一部分負(fù)有納稅義務(wù)的組織與個人免除或減輕一部分稅收。所得稅優(yōu)惠是其中的一種。從理論上講，任何國家的稅收制度都包括基準(zhǔn)與非基準(zhǔn)兩個部分，并以基準(zhǔn)部分為主，非基準(zhǔn)部分為輔，如果非基準(zhǔn)稅收制度成為稅收制度中的主要部分，就要對整個稅收制度進(jìn)行改革。就企業(yè)所得稅而言，各個國家均有程度不等的優(yōu)惠政策，但在我國作為非基準(zhǔn)稅收制度的企業(yè)所得稅優(yōu)惠其種類相對較多，且十分繁雜，這與我國現(xiàn)行所得稅制度密切相關(guān)。
2.現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度——兩稅并存。（1）對外資企業(yè)而言，1980年和1981年先后頒布了《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國外國企業(yè)所得稅法》，后于1991年4月合并為一個統(tǒng)一的稅種，頌布了《中華人民共和國外商投資企業(yè)與外國企業(yè)所得稅法》。（2）1994年稅制改革時，將1984年頌布的《中華人民共和國國營企業(yè)所得稅條例（草案）》、1985年頌布的《中華人民共和國集體企業(yè)所得稅暫行條例》合并為《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》。（3）兩稅并存是我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度的最大特點，即對內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)分別適用不同的稅收制度。外資企業(yè)所得稅法屬法律范疇，透明度和權(quán)威性比內(nèi)資企業(yè)高；而內(nèi)資企業(yè)所得稅暫行條例為行政法規(guī)，立法層次低。
3.現(xiàn)行兩稅并存制度形成的過程。（1）吸引外資是兩稅并存制度形成的基本動因。改革開放初期，為充分發(fā)揮“后發(fā)優(yōu)勢”，經(jīng)濟(jì)建設(shè)中迫切需要引進(jìn)外資以及先進(jìn)的技術(shù)和管理經(jīng)驗，因此，促進(jìn)對外開放是我國制定涉外企業(yè)所得稅的主要宏觀背景。稅收立法原則集中體現(xiàn)了對這一背景的積極回應(yīng)，即為貫徹對外開放方針，在維護(hù)國家主權(quán)的基礎(chǔ)上，對外商投資企業(yè)征收企業(yè)所得稅時實行稅率從低、優(yōu)惠從寬、手續(xù)從簡的政策，并參照國際慣例，確定合理的稅基。這主要體現(xiàn)在計算所得額時對扣除項目的規(guī)定方面。（2）內(nèi)資企業(yè)所得稅稅前扣除限制是企業(yè)改革過程中的制度選擇。我國國有企業(yè)改革的歷史就是內(nèi)部控制問題產(chǎn)生和發(fā)展的歷史，所得稅稅前扣除限制制度是在國有企業(yè)內(nèi)部控制背景下的制度選擇。我國1994年稅制改革時，占經(jīng)濟(jì)主導(dǎo)地位的是國有企業(yè)和集體企業(yè)，對內(nèi)資企業(yè)征收企業(yè)所得稅時，在稅基的確認(rèn)方面也體現(xiàn)了當(dāng)時國民收入分配的指導(dǎo)思想（國家拿大頭，集體拿中頭，個人拿小頭）。控制國企的工資發(fā)放、抑制龐大的業(yè)務(wù)招待費等在稅前扣除方面的多種限額和按比例扣除的規(guī)定是其具體體現(xiàn)。這樣，雖然內(nèi)資企業(yè)所得稅的名義稅率與外企相同，但實際稅率高于外企。主要體現(xiàn)在稅基的確認(rèn)上，例如在計算應(yīng)稅所得額時對扣除項目的規(guī)定方面與外企差異較大?，F(xiàn)行所得稅制度也是利益集團(tuán)與政府部門（立法機(jī)構(gòu)）博弈的結(jié)果。隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，所有制認(rèn)識上的突破及所有制結(jié)構(gòu)的變化，社會各利益集團(tuán)紛紛從各自的角度向決策層爭取利益：內(nèi)資企業(yè)與外資企業(yè)相比稅負(fù)不公，外資企業(yè)享受超國民待遇，而且各行業(yè)之間稅負(fù)差距也很大。決策層（政策制定者）會根據(jù)特定的政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境出臺各類的針對特定納稅人或特定行業(yè)的優(yōu)惠政策，使得我國的企業(yè)所得稅制度逐漸趨向于“高稅率，多優(yōu)惠”的稅收制度。這樣的稅收制度使得稅收優(yōu)惠政策更具吸引力：一方面，政府運用稅收工具調(diào)控經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)更容易達(dá)到，政府的優(yōu)惠政策將對特定納稅人或特定行業(yè)產(chǎn)生明顯的扶持作用；另一方面，這一制度也更加激勵納稅人通過各種渠道和手段向政策制定者爭取稅收優(yōu)惠，于是以稅收優(yōu)惠為主要手段的區(qū)域稅收競爭，使得稅收優(yōu)惠政策按路徑依賴最終走向“閉鎖”，即在維持高名義稅率的基礎(chǔ)上稅收優(yōu)惠政策越出越多，目前約有七十種，涉及相關(guān)文件近二百個。
二、對現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的評析
我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有以下幾種類型：（1）稅率式優(yōu)惠，如零稅率、低稅率；（2）稅基式優(yōu)惠，如計算應(yīng)稅所得額時對各類扣除標(biāo)準(zhǔn)的突破，計稅工資、折舊率、研發(fā)費的加計扣除規(guī)定，免稅收入等；（3）稅額式優(yōu)惠，如國產(chǎn)設(shè)備投資抵免新增所得稅，再投資退稅，減半征收等。下面對我國“高稅率，多優(yōu)惠”的稅收制度效果作簡單評析：
1.企業(yè)所得稅優(yōu)惠是一種“稅式財政支出”。傳統(tǒng)觀點認(rèn)為稅收只是政府取得財政收入的工具，但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和理論研究的深入，人們開始從稅式支出的角度理解稅收優(yōu)惠。即稅收優(yōu)惠是政府通過稅收體系進(jìn)行的支出，因此稱之為稅式支出。認(rèn)為稅式支出與財政支出一樣，都是由政府進(jìn)行的支出，只是支出形式不同而已。財政支出是直接給支出單位撥款，而稅式支出是將國家應(yīng)收的稅款不征收上來，以稅收優(yōu)惠的形式給予納稅人，其實質(zhì)是一樣的。
實踐中，盡管我國嚴(yán)格按照稅收法律的規(guī)定，對稅收優(yōu)惠的條款進(jìn)行了清理，但還沒有編制我國的稅式支出目錄。在稅收優(yōu)惠政策的具體執(zhí)行過程中，一些地方政府以促進(jìn)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展為名，出臺了許多稅收優(yōu)惠方面的“土政策”，致使稅收優(yōu)惠政策非常混亂，直接導(dǎo)致財政收入的流失。
2.稅負(fù)的差異導(dǎo)致市場競爭結(jié)果的不公平。在不公平的稅負(fù)條件下，市場競爭中的優(yōu)勝者不見得是最有效率的企業(yè)。因為競爭優(yōu)勢是相對的，不是絕對的，某些更有效率的企業(yè)可能因為比對手承擔(dān)更高的稅負(fù)而喪失優(yōu)勢。尤其嚴(yán)重的是，稅負(fù)上的差距不同于簡單的高稅率。對于享受稅收優(yōu)惠的企業(yè)而言，意味著他們將稅負(fù)的一部分轉(zhuǎn)稼給了政府，而未得到稅收優(yōu)惠的企業(yè)在商業(yè)競爭的環(huán)境里不可能將較高的稅負(fù)轉(zhuǎn)稼給消費者，于是稅收優(yōu)惠造成競爭差異。對于一個社會來說，如果效率高的企業(yè)在競爭中失敗，就意味著社會資源沒有得到最優(yōu)配置，整個社會經(jīng)濟(jì)制度缺乏效率。
3.稅收優(yōu)惠對吸引外資的作用有限。一般來說，對fdi（外國直接投資）的吸引力主要包括以下因素：一是市場潛力因素。一個
潛力巨大的市場對吸引外資具有重要的作用。二是政局和法律因素。政局不穩(wěn)定直接影響投資的安全性，而法律不健全又使投資者的權(quán)益得不到有效保護(hù)。三是要素稟賦等比較優(yōu)勢因素。包括勞動力、資源稟賦等。四是成本和激勵因素。包括地理優(yōu)勢節(jié)約運輸成本，或是當(dāng)?shù)卣o予的優(yōu)惠政策。五是一國區(qū)域內(nèi)部的集群因素。東道國特定區(qū)域內(nèi)的產(chǎn)業(yè)集群對fdi具有較強(qiáng)的吸引力，它使東道國在吸引fdi方面具有持續(xù)的競爭優(yōu)勢。市場潛力、政局的穩(wěn)定與法律的健全是決定外資是否投資的基本條件。目前來看，政府的優(yōu)惠政策在吸引fdi方面的作用呈不斷弱化的趨勢。有學(xué)者對保加利亞、前捷克斯洛伐克、匈牙利、波蘭和羅馬尼亞等5個經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型國家所實行的外國直接投資稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行了研究，研究結(jié)果表明，稅收優(yōu)惠并不是吸引外國直接投資的有效方法。除了極高的稅收水平以及資本自由流動兩種特殊情況以外，通常稅收優(yōu)惠在跨國公司的投資決策中并不起決定性作用，而且國家之間較小的企業(yè)所得稅稅負(fù)差異不可能對跨國公司的投資決策產(chǎn)生重大影響。
我國經(jīng)過二十多年的改革開放，投資環(huán)境已大有改善，特別是在我國加入wto后，進(jìn)口關(guān)稅水平大幅降低，國內(nèi)市場進(jìn)一步放開，國外資本和產(chǎn)品大量涌入。在此背景下，外國投資者的關(guān)注點已從享受優(yōu)惠政策轉(zhuǎn)到占有中國市場上來。特別是隨著越來越多的大公司總部的遷入，我國的產(chǎn)業(yè)集群優(yōu)勢日益增強(qiáng)，在這種形勢下，稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整（向大的外國資本進(jìn)一步傾斜）總體而言不會改變外資進(jìn)入中國的決策，但會發(fā)生引進(jìn)外資結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，提高我國的外資利用水平。
此外，給予外資稅收優(yōu)惠并不等于外資能夠?qū)嶋H得到這部分優(yōu)惠。跨國投資者能否真正得到資本輸入國給予的稅收優(yōu)惠，取決于資本輸出國能否實行稅收饒讓。如果實行稅收饒讓，稅收優(yōu)惠的好處將落入投資者手中；如果不實行稅收饒讓，稅收優(yōu)惠的好處將落入資本輸出國家的政府手中。在與我國簽訂稅收協(xié)定的80多個國家中，大多數(shù)都未實行稅收饒讓，這意味著我國因給予外資稅收優(yōu)惠政策而放棄的經(jīng)濟(jì)利益，絕大多數(shù)并未使跨國投資者直接受益，而是送給了外國政府。由此可見，稅收優(yōu)惠政策在吸引外國投資時的作用非常有限。
4.“多優(yōu)惠”稅收政策會導(dǎo)致尋租行為的產(chǎn)生。稅收是政府實現(xiàn)資源有效配置、收入公平分配以及經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展的重要手段。然而現(xiàn)行企業(yè)所得稅制度“多優(yōu)惠”的特點，導(dǎo)致在企業(yè)所得稅的征管和繳納中，征稅主體與納稅主體之間可能產(chǎn)生各種尋租行為。這既不符合公平原則，同時也是有損效率的。
首先，現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策除在稅法和細(xì)則中做出原則性規(guī)定的以外，具體措施一般散見于財政部、國家稅務(wù)總局的各種法律、法規(guī)中，這使得我國稅收優(yōu)惠法規(guī)缺乏統(tǒng)一性、規(guī)范性和透明度，在征管工作中必然導(dǎo)致蒙騙、賄賂、拉關(guān)系等不正當(dāng)行為，這時產(chǎn)生了高昂的交易費用，為尋租行為提供了可能。
其次，從納稅人角度來看，由于內(nèi)資企業(yè)計算應(yīng)納稅所得額的時候扣除標(biāo)準(zhǔn)限制嚴(yán)格，導(dǎo)致成本費用補(bǔ)償不足，外資企業(yè)在同等條件下比內(nèi)資企業(yè)少納稅，那么內(nèi)資企業(yè)必然為獲得同等的待遇而進(jìn)行尋租活動，從而產(chǎn)生幾種可能發(fā)生的行為：（1）內(nèi)資企業(yè)向征稅機(jī)關(guān)展開尋租活動，表現(xiàn)為采取一些非法手段以達(dá)到少納稅的目的。在經(jīng)濟(jì)生活中就是假外資泛濫，具體模式有資金上的“出口轉(zhuǎn)內(nèi)銷”及國內(nèi)資金先流動到國外變成外資，然后再以外資名義投資到國內(nèi)；或者外商出小頭中方出大頭；或者有限的外資在全國游走，在全國各地開辦許多合資企業(yè)，從中享受高額利潤等。（2）內(nèi)資企業(yè)在政策對自己不利情況下，必然會采取措施避免損害。企業(yè)為了少納稅，獲得和外商投資企業(yè)一樣的競爭環(huán)境，必然形成非生產(chǎn)性支出，比如賄賂支出、改變企業(yè)組織模式所帶來的損失等，從而產(chǎn)生了額外成本，而這部分成本在公平競爭條件下是完全可以避免的。而外資企業(yè)為維護(hù)既得利益和獲得更多租金，要么要求政府給與更多的優(yōu)惠政策，發(fā)生尋租行為，要么要求維持現(xiàn)有的各種優(yōu)惠，發(fā)生護(hù)租行為。這一系列行為導(dǎo)致了資源的無謂損失。
尋租造成社會資源浪費，獲得特權(quán)壟斷的組織往往會采用低效率的生產(chǎn)方法。更為重要的是，由于通過尋租獲得利益的制度的存在，必將嚴(yán)重阻礙物質(zhì)資本和人力資本投入到生產(chǎn)技術(shù)的改進(jìn)上。事實也證明，由于我國現(xiàn)階段企業(yè)所得稅未能很好地體現(xiàn)國家的政策導(dǎo)向，表現(xiàn)為區(qū)域性優(yōu)惠導(dǎo)向有余，產(chǎn)業(yè)性導(dǎo)向不足，加劇了國內(nèi)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的失衡。
三、政策建議
通過以上的分析我們可以看出，在目前高稅率、多優(yōu)惠的所得稅制度框架下，所得稅的優(yōu)惠政策越來越多且其目的性與執(zhí)行效果之間出現(xiàn)了較大的偏差。為此，提出如下的政策建議：
1.依照“低稅率、少優(yōu)惠、寬稅基、嚴(yán)征管”的原則和wto條件下的國民待遇原則，修改現(xiàn)行所得稅稅收制度，加快兩稅并軌的步伐，降低企業(yè)所得稅的稅率，按照市場經(jīng)濟(jì)的要求，合理確定稅基，盡量縮小稅法和會計制度的差異，使得新的企業(yè)所得稅法作為基準(zhǔn)稅收制度具有長效性。
企業(yè)年金計劃的運作過程中，有三個環(huán)節(jié)涉及稅收方面：前端（繳費）、中端（投資）和末端（領(lǐng)取養(yǎng)老金）。目前，后端征稅的EET（E代表免稅，T代表征稅）模式、前端征稅的TEE模式和中端征稅的ETE模式是世界范圍內(nèi)企業(yè)年金稅收的主要模式，而EET模式（即第三個環(huán)節(jié)征稅的模式）是在企業(yè)年金發(fā)達(dá)國家普遍適用的。就我國而言，由于前端為單位雇主免征5%，職工在前端征稅而在領(lǐng)取的后端將免稅，所以呈現(xiàn)出“部分TEE”或稱“部分EET”的堪稱罕見的稅收制度。因為正常來講，雇主和職工的繳費在征稅與免稅同步進(jìn)行，否則就會形成“畸形”的稅收模式。
2013年12月，財政部、人力資源社會保障部及國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)財稅[2013]103號文《關(guān)于企業(yè)年金 職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》（以下簡稱103號文），真正從制度上明確了中國企業(yè)年金的個稅遞延納稅模式。遞延納稅是西方發(fā)達(dá)國家主要采用的模式，即在年金繳費環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)不征收個人所得稅，將納稅義務(wù)遞延到個人領(lǐng)取年金的環(huán)節(jié)，也就是EET模式。此項政策的出臺是我國完善企業(yè)年金稅收體系的一大步，對促進(jìn)企業(yè)年金市場發(fā)展會產(chǎn)生積極的促進(jìn)作用。研究個稅遞延納稅模式對企業(yè)年金市場發(fā)展的影響，有利于分析個稅遞延納稅模式對企業(yè)和員工加入企業(yè)年金計劃的影響，進(jìn)而研究個稅遞延納稅模式我國養(yǎng)老保障體系第二支柱建立的促進(jìn)作用，具有一定的理論研究和現(xiàn)實意義。
從國外研究情況來看，哈弗大學(xué)Surrey教授（1973）認(rèn)為，相比基準(zhǔn)稅收（即無稅收優(yōu)惠政策情況下），稅收優(yōu)惠政策會減少政府收入，減少的數(shù)量即稅收支出。E.Philip Davis（1998）通過進(jìn)行國際比較強(qiáng)調(diào)了政府在鼓勵企業(yè)建立企業(yè)年金制度中扮演非常重要的角色，通過對比社會保障程度、稅收優(yōu)惠力度和監(jiān)管實施情況等因素分析了不同國家之間養(yǎng)老金計劃的差異所在。從國內(nèi)研究情況來看，2003年原勞動和社會保障部與中國太平洋人壽保險公司聯(lián)合推出了《中國企業(yè)年金財稅政策與運行》，詳述了企業(yè)年金稅收制度的立法原則、制度設(shè)計、稅收政策的經(jīng)濟(jì)分析、實證研究、會計核算預(yù)案以及財稅監(jiān)管等問題。鄧大松和劉昌平（2005）在《中國企業(yè)年金制度研究》中對中國企業(yè)年金的運行機(jī)制、治理結(jié)構(gòu)、基金投資和監(jiān)管政策等進(jìn)行了系統(tǒng)分析，并提出了進(jìn)一步完善的基本思路和方法。張?zhí)鞁桑?011）在《企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策研究》中認(rèn)為應(yīng)擴(kuò)大稅優(yōu)覆蓋面，采取更靈活有彈性的稅收優(yōu)惠政策，適當(dāng)提高稅收優(yōu)惠比例。
103號文提出的個稅遞延納稅模式主要環(huán)節(jié)如下：（1）年金繳費環(huán)節(jié)：個人根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定繳付的年金個人繳費部分，在不超過本人繳費工資計稅基數(shù)的4%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，暫從個人當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除；對單位根據(jù)國家有關(guān)政策規(guī)定為職工支付的年金繳費，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅。對單位和個人超過國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)繳付的年金部分，應(yīng)在繳付時并入個人當(dāng)期的工資薪金所得，依法計征個人所得稅。（2）年金基金投資環(huán)節(jié)：年金基金投資運營收益分配計入個人賬戶時，暫不征收個人所得稅。（3）年金領(lǐng)取環(huán)節(jié)：個人達(dá)到國家規(guī)定的退休年齡領(lǐng)取的年金，按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率，計征個人所得稅。
本文認(rèn)為，基于我國人口老齡化日益嚴(yán)重和養(yǎng)老保險制度不完善的大背景下，103號文對我國企業(yè)年金市場發(fā)展具有重要意義。
第一，從中國人口老齡化的現(xiàn)狀、社會基本養(yǎng)老保障水平、中國企業(yè)年金的發(fā)展現(xiàn)狀與西方國家企業(yè)年金發(fā)展的差距等方面來看，103號文的出臺具有必要性和緊迫性。
我國從2000年起已經(jīng)進(jìn)入人口老齡化時期，企業(yè)年金是我國應(yīng)對老齡化危機(jī)，完善多支柱養(yǎng)老保障體系的戰(zhàn)略規(guī)劃。自從2004年出臺《企業(yè)年金試行辦法》和《企業(yè)年金基金管理試行辦法》以來，中國企業(yè)年金制度框架已經(jīng)初步形成，年金市場得以初步建立。作為中國多層級養(yǎng)老保障體系中的第二支柱，企業(yè)年金出爐之初就被市場寄予厚望，保監(jiān)會曾經(jīng)預(yù)測我國企業(yè)年金的總量在2010年我國企業(yè)年金的資金總量可以達(dá)到1萬億元，世界銀行也預(yù)測中國在2030年將成為世界第三大年金市場，總資金將達(dá)到1.8萬億美元。但是，根據(jù)人力資源和社會保障廳的數(shù)據(jù)統(tǒng)計，截止2013年12月31日，中國企業(yè)年金基金規(guī)模6，034.71億元，繳費職工人數(shù)2，056.29萬人，建立企業(yè)66，120家，遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后市場預(yù)期目標(biāo)。
從下圖中我們可以清楚的看到我國企業(yè)年金資金總量的發(fā)展，雖然成線性增長，但是發(fā)展速度以及最后的總量遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于預(yù)期。從企業(yè)參與率、員工覆蓋面、年金資產(chǎn)占GDP比重和占資本市場的比重等指標(biāo)來看，企業(yè)年金作為中國養(yǎng)老保障體系的第二支柱，在彌補(bǔ)基本養(yǎng)老金不足的方面尚未能發(fā)揮它應(yīng)有的效果。企業(yè)年金發(fā)展的滯后，使得中國多層級的養(yǎng)老保障體系中第一支柱幾乎承受著全部壓力，企業(yè)退休人員的退休金收入來源單一，與事業(yè)單位職工和公務(wù)員相比差距較大。
圖：人社部公布?xì)v年全國企業(yè)年金基本情況柱狀圖
企業(yè)年金稅優(yōu)政策的應(yīng)為職工個人作為企業(yè)年金的繳費主體，單位僅是配比繳費，以達(dá)到激勵職工的目的。而實際卻是單位雇主的繳費成為制度的主體，職工個人繳費則僅是象征。近年來，企業(yè)年金的稅優(yōu)政策已然成為人們“深挖”企業(yè)年金發(fā)展滯后和“三條腿”養(yǎng)老保障制度嚴(yán)重瘸腿的主要原因之一，這個問題已經(jīng)上升為熱點話題。
第二，分析企業(yè)年金個人所得稅稅收政策原理并比較不同稅收優(yōu)惠模式的利弊來看，103號文確定的企業(yè)年金個人所得稅遞延納稅政策是最優(yōu)選擇。
在EET的征稅模式下，投資收益并不在應(yīng)稅收入范圍內(nèi)，所以某種生活水平的納稅人繳納的稅額通常不高于靠資本收益而維持同樣生活水平的納稅人。另外，在很多國家在私有退休金計劃的實施過程中，意識到累進(jìn)的所得稅制有助于高收入雇員在繳費時能適用低稅率，因此不但更需要稅收優(yōu)惠，也是稅收優(yōu)惠最大的受益者，從這一角度講，對低收入員工是不公平的。所以很多國家采取了限制措施，比如加拿大，對各種類型的養(yǎng)老基金的繳款（18%的勞動所得）在15000 加元的限額內(nèi)予以所得稅扣除。綜合考慮，設(shè)置一定限制措施EET 的征稅模式無疑是目前國內(nèi)企業(yè)年金稅惠政策的最優(yōu)選擇。
第三，103號文將促進(jìn)企業(yè)年金市場發(fā)展和多層次養(yǎng)老保障體制建設(shè)。
此次完善年金稅收政策是落實十八屆三中全會精神的具體體現(xiàn)，對委托人和職工的參與積極性具有較強(qiáng)的提升作用，從而加速企業(yè)年金基金的資金規(guī)模積累，提高企業(yè)年金管理人的管理費收入，促進(jìn)各家商業(yè)機(jī)構(gòu)在企業(yè)年金管理方面加大投入，走上良性循環(huán)的發(fā)展道路。
十八屆三中全會通過的《決定》指出：“制定實施免稅、延期征稅等優(yōu)惠政策，加快發(fā)展企業(yè)年金?！蓖晟颇杲鸲愂照呤菍κ藢萌腥珪岢龅倪M(jìn)一步處理好政府和市場關(guān)系、從理論上對政府和市場關(guān)系進(jìn)一步定位的最好詮釋。呼吁綜合所得稅制改革的口號一直沒有間斷，但仍然沒有實質(zhì)性進(jìn)展。綜合所得稅制改革是我過財稅體制改革的必然取向，更是實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)體制改革的重要組成。此項《決定》的頒布具有“辭舊迎新”重要的意義，標(biāo)志著舊制度的終結(jié)和新制度的開始。
第四，103號文對企業(yè)年金發(fā)展和資本市場繁榮具有重要助推作用。
與發(fā)達(dá)國家相比，我國企業(yè)年金有很大的發(fā)展空間：企業(yè)參與率
第五，103號文將加大中小企業(yè)在企業(yè)年金發(fā)展中的作用。