時(shí)間：2023-07-28 17:02:04
導(dǎo)語：在醫(yī)療服務(wù)稅收政策的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
1醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理政策及稅收政策
2000年2月，國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了國務(wù)院體改辦等八部門的《關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的指導(dǎo)意見》(〔2000〕16號(hào))，指出將實(shí)施醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理，促進(jìn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間公平、有序的競爭。隨后衛(wèi)生部等四部委聯(lián)合制定了《關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理的實(shí)施意見》，將醫(yī)療機(jī)構(gòu)劃分為非營利性和營利性進(jìn)行管理，根據(jù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的經(jīng)營目的、服務(wù)任務(wù)，制定并實(shí)施不同財(cái)政、稅收、價(jià)格政策和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度。為了配合醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類管理政策的實(shí)施，2000年7月10日國家財(cái)政部、稅務(wù)總局出臺(tái)了《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》（以下簡稱財(cái)稅〔2000〕42號(hào)文件），規(guī)定了兩類醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)行不同的稅收政策：“對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)按照國家規(guī)定的價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入，免征各項(xiàng)稅收，不按照國家規(guī)定價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入不得享受這項(xiàng)政策；對(duì)其從事非醫(yī)療服務(wù)取得的收入，如租賃收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、培訓(xùn)收入及對(duì)外投資收入等應(yīng)按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收；對(duì)其取得的非醫(yī)療服務(wù)收入，直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)條件的部分，經(jīng)稅務(wù)部門審核批準(zhǔn)可抵扣其應(yīng)納稅所得額，就其余額征收企業(yè)所得稅；對(duì)其自用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。”“對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的收入，按規(guī)定征收各項(xiàng)稅收。收入直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生條件的，自其取得執(zhí)業(yè)登記之日起，3年內(nèi)給予下列優(yōu)惠：對(duì)其取得的醫(yī)療服務(wù)收入免征營業(yè)稅；對(duì)其自產(chǎn)自用的制劑免征增值稅；對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。3年免稅期滿后恢復(fù)征稅。”
2現(xiàn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度存在的問題
可以看出，財(cái)稅〔2000〕42號(hào)文件規(guī)定的稅收政策的最大差異在于，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得的醫(yī)療收入可以享受包括營業(yè)所、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅等的免稅政策，而營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的醫(yī)療收入，只可自其取得執(zhí)業(yè)登記之日起3年內(nèi)享受免稅政策，3年期滿后繳納各項(xiàng)稅收。但我國營業(yè)稅暫行條例卻規(guī)定“醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)免征營業(yè)稅”，并未區(qū)分醫(yī)院的性質(zhì)。而后的財(cái)稅〔2009〕61號(hào)文件廢止了財(cái)稅〔2000〕42號(hào)文件有關(guān)營業(yè)稅的規(guī)定?？梢姡F(xiàn)行的稅收制度之間存在較多的不協(xié)調(diào)和模糊領(lǐng)域，政策的規(guī)定和實(shí)際執(zhí)行依然存在斷層，不利于新醫(yī)改總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。歸納起來主要有以下幾個(gè)方面：
2.1醫(yī)療機(jī)構(gòu)性質(zhì)的認(rèn)定不夠規(guī)范
醫(yī)療機(jī)構(gòu)按《醫(yī)療機(jī)構(gòu)管理?xiàng)l例》進(jìn)行設(shè)置審批、登記注冊(cè)和校驗(yàn)時(shí)，需要書面向衛(wèi)生行政部門申明其性質(zhì)，由接受其登記注冊(cè)的衛(wèi)生行政部門會(huì)同有關(guān)部門根據(jù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)投資來源、經(jīng)營性質(zhì)等有關(guān)分類界定的規(guī)定予以核定。但在實(shí)踐中，醫(yī)療機(jī)構(gòu)書面申明自身性質(zhì)后，衛(wèi)生行政部門通常直接對(duì)其屬性進(jìn)行核定，并在其執(zhí)業(yè)登記中注明“非營利性”或“營利性”。由于管理部門之間缺乏有效溝通，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有直接參與醫(yī)療機(jī)構(gòu)性質(zhì)的認(rèn)定，只是在衛(wèi)生部門核定后，按照核定的內(nèi)容執(zhí)行相關(guān)稅收政策，并沒有對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的性質(zhì)做進(jìn)一步調(diào)查，以至于其在稅收征管上很難處于主動(dòng)地位，造成醫(yī)療機(jī)構(gòu)性質(zhì)認(rèn)定不規(guī)范甚至混亂的局面。
2.2稅務(wù)部門征管不嚴(yán)造成許多醫(yī)療機(jī)構(gòu)不合理避稅
我國在建國初期為了鼓勵(lì)醫(yī)療行業(yè)的發(fā)展，對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)行全面免稅的政策，所以傳統(tǒng)觀念認(rèn)為醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)不屬于市場主體范疇，以至于稅務(wù)部門疏于管理。自2000年起國家雖然根據(jù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的性質(zhì)進(jìn)行分類管理，但并沒有進(jìn)一步明確醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅務(wù)登記制度，許多非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自認(rèn)為享受免稅政策，取得執(zhí)業(yè)許可后并不辦理稅務(wù)登記，導(dǎo)致醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅務(wù)登記率較低。同時(shí)由于稅務(wù)部門征管不嚴(yán)，醫(yī)療機(jī)構(gòu)自身也納稅意識(shí)淡薄，“鉆空子”現(xiàn)象普遍。例如醫(yī)院的內(nèi)部停車場，為本單位職工日常上班及患者就醫(yī)提供停車位，在計(jì)算應(yīng)繳房產(chǎn)稅時(shí)，并未區(qū)分是本單位職工自用還是供外來患者使用，而是一概而論免交房產(chǎn)稅。又如印花稅，許多醫(yī)療機(jī)構(gòu)自認(rèn)為免稅行業(yè)，在簽訂租賃合同、建筑安裝合同、采購合同時(shí)，未按規(guī)定繳納印花稅，甚至經(jīng)營賬簿也未足額貼花。另一方面，有些營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)為了避稅，通過非法手段獲取非營利性資格或者掛靠于非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)，有些甚至在3年免稅期滿后解散或者重新設(shè)立以減輕稅收負(fù)擔(dān)，對(duì)醫(yī)療行業(yè)長期健康發(fā)展造成負(fù)面影響[1]。
2.3差異稅收政策不利于醫(yī)療機(jī)構(gòu)之間公平競爭
截止到2012年年底，全國共有93.58萬家醫(yī)院和基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)，其中非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)數(shù)量比例分別為75.76%和24.24%，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)；在醫(yī)院和基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)中有610.94萬衛(wèi)生技術(shù)人員，非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)各自的比例為88.89%和11.11%；在病床數(shù)方面，比例差異更是增大到93.97%和6.03%[2]，可見非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的醫(yī)療資源擁有量在市場競爭中占有絕對(duì)優(yōu)勢。在提供醫(yī)療服務(wù)方面，大多數(shù)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)也提供整形美容等非基本醫(yī)療服務(wù)，但由于其“非營利性”性質(zhì)而不納稅，而營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)也有相當(dāng)一部分按照國家規(guī)定價(jià)格提供常見病、多發(fā)病等基本醫(yī)療服務(wù)，卻需納入納稅范疇。這種差異稅收政策不僅在一定程度上違背了稅收公平原則，還會(huì)進(jìn)一步擴(kuò)大兩類醫(yī)療機(jī)構(gòu)競爭力差距，難以形成公平有序的市場競爭格局。
2.4醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收負(fù)擔(dān)不利于實(shí)現(xiàn)其公益性目標(biāo)
醫(yī)療服務(wù)具有一定程度的社會(huì)福利和公益性特征，主要體現(xiàn)在既能讓城鄉(xiāng)居民方便就醫(yī)，也能以可承受的價(jià)格就醫(yī)。實(shí)現(xiàn)醫(yī)療機(jī)構(gòu)公益性目標(biāo)，也就是解決全體公民“看病難、看病貴”的問題。這就要求醫(yī)療機(jī)構(gòu)應(yīng)向全體公民提供“質(zhì)優(yōu)價(jià)廉”的基本醫(yī)療服務(wù)。對(duì)于營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)來說，雖然是以營利為目的，但也具備“救死扶傷、治病救人”的公益性特征。目前營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)雖然享受3年的免稅優(yōu)惠，但3年免稅期滿后將承擔(dān)企業(yè)所得稅、營業(yè)稅、增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等十多項(xiàng)稅費(fèi)。稅費(fèi)過高會(huì)使得營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的成本增大，這將直接影響醫(yī)療服務(wù)的價(jià)格水平，從而不利于醫(yī)療機(jī)構(gòu)公益性目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
2.5現(xiàn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度不利于社會(huì)資本進(jìn)入醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域
新醫(yī)改提出“鼓勵(lì)和引導(dǎo)社會(huì)資本發(fā)展醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)，促進(jìn)非公立醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)發(fā)展，形成投資主體多元化、投資方式多元化的辦醫(yī)體制”?？梢?，在國家的鼓勵(lì)支持下，醫(yī)療市場已向社會(huì)資本敞開大門。但由于醫(yī)療行業(yè)本身就屬于高科技、高風(fēng)險(xiǎn)、高成本的行業(yè)，社會(huì)資本辦醫(yī)要面臨投入高、回報(bào)周期長的風(fēng)險(xiǎn)[3]，許多營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)免稅期滿無法收回投資的同時(shí)又要面臨高額稅負(fù)，形成其無利可圖甚至可能虧損的局面，使得一些有意進(jìn)入醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域的社會(huì)資本望而卻步。
3對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度改革的幾點(diǎn)建議
針對(duì)我國醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度的現(xiàn)狀，為構(gòu)建與新醫(yī)改相適應(yīng)的醫(yī)療機(jī)構(gòu)稅收制度，提出幾點(diǎn)建議：
3.1按照醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的服務(wù)項(xiàng)目屬性制定稅收政策
現(xiàn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)的分類是以醫(yī)療機(jī)構(gòu)的性質(zhì)為基礎(chǔ)，但不論是何種類型的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，都承擔(dān)著社會(huì)基本醫(yī)療保障和公共衛(wèi)生服務(wù)的重?fù)?dān)，都應(yīng)承擔(dān)預(yù)防保健、健康宣教和政府指派的公益性任務(wù)[4]。因此，建議在對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行全面細(xì)致的考察評(píng)估的基礎(chǔ)上，按照其所提供的服務(wù)項(xiàng)目屬性分類，只要是按照國家規(guī)定價(jià)格為公民健康提供的基本醫(yī)療服務(wù)，都應(yīng)屬于非營利性項(xiàng)目，無論其提供者是何性質(zhì)，均應(yīng)享受免稅優(yōu)惠。同樣的，如果是不按照國家規(guī)定價(jià)格提供的服務(wù)項(xiàng)目，例如非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的高端特需醫(yī)療服務(wù)，則應(yīng)為營利性項(xiàng)目，所得收益都應(yīng)繳納營業(yè)稅、所得稅等稅收。此做法實(shí)行后各類醫(yī)療機(jī)構(gòu)享受同等稅收待遇，能避免各類醫(yī)療機(jī)構(gòu)的行為扭曲，同時(shí)有利于吸引社會(huì)資本進(jìn)入醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域，擴(kuò)大和豐富全社會(huì)醫(yī)療資源，從而滿足公民對(duì)基本醫(yī)療服務(wù)的巨大需求。
3.2稅務(wù)部門加強(qiáng)征管力度，規(guī)范稅務(wù)登記以及醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類工作
對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)而言，雖然享受國家諸多稅收優(yōu)惠政策，但免稅待遇與稅務(wù)登記沒有必然聯(lián)系，況且非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的營利性項(xiàng)目實(shí)行市場化收費(fèi)，必須辦理稅務(wù)登記依法納稅。這就要求稅務(wù)部門與衛(wèi)生主管部門加強(qiáng)溝通協(xié)作，積極參與醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類認(rèn)定，將各類醫(yī)療機(jī)構(gòu)都納入稅務(wù)登記管理。建議在醫(yī)療機(jī)構(gòu)辦理完執(zhí)業(yè)登記后，稅務(wù)部門即可通過系統(tǒng)聯(lián)網(wǎng)等方式與衛(wèi)生主管部門信息共享，及時(shí)采集醫(yī)療機(jī)構(gòu)的性質(zhì)，服務(wù)項(xiàng)目等詳細(xì)信息，若有信息變動(dòng)還需定期更新共享，這樣既能為稅收征管提供準(zhǔn)確的原始依據(jù)，也能督促醫(yī)療機(jī)構(gòu)根據(jù)自身情況及時(shí)辦理稅務(wù)登記，防止不合理避稅行為的出現(xiàn)，保證國家財(cái)政收入不流失。同時(shí)加強(qiáng)稅收政策的宣傳以及對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的日常監(jiān)管，增強(qiáng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)尤其是非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的自覺納稅意識(shí)，避免偷漏稅行為的發(fā)生。
3.3適當(dāng)減輕營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收負(fù)擔(dān)
為實(shí)現(xiàn)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的公益性目標(biāo)，進(jìn)而與非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)進(jìn)行公平競爭提供寬松有利的環(huán)境，具體建議如下：
3.3.1延長免稅期限。國家規(guī)定營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)的免稅期為3年，但沒有明確規(guī)定免稅期的開始計(jì)算時(shí)間。許多營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)辦理完執(zhí)業(yè)登記后，往往需要2~3年時(shí)間籌備才開始營業(yè)，而收回投資則需要5年左右的時(shí)間，免稅期太短使其在經(jīng)濟(jì)上難以承受。建議將免稅期延長至5~8年，并從獲得收益的第1年起開始計(jì)算。
(中國社會(huì)科學(xué)院，北京100045)
內(nèi)容提要：源于醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的多重特殊性，我國長期以來對(duì)其采取免征營業(yè)稅政策，但增值稅擴(kuò)圍的推進(jìn)必然會(huì)對(duì)這種優(yōu)勢產(chǎn)生影響，利用改革契機(jī)對(duì)其進(jìn)行合理的稅制設(shè)計(jì)有助于推進(jìn)醫(yī)改進(jìn)程。本文在從理論上分析醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)特殊性的基礎(chǔ)上，著重分析了在醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)改征增值稅的必要性和合理性，并嘗試?yán)猛度氘a(chǎn)出數(shù)據(jù)驗(yàn)證這一判斷，測算了增值稅擴(kuò)圍給醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)帶來的稅負(fù)變化，以及實(shí)行不同增值稅率時(shí)的實(shí)際稅負(fù)。結(jié)果表明，改征增值稅確實(shí)能夠大幅降低醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅負(fù)水平。最后，文章提出了醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)增值稅設(shè)計(jì)的建議。
關(guān)鍵詞 ：醫(yī)療衛(wèi)生營改增稅負(fù)變化投入產(chǎn)出分析
中圖分類號(hào)：F810.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1672-9544(2015)06-0057-07
一、引言
作為關(guān)系基本民生的重要服務(wù)產(chǎn)業(yè)，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)進(jìn)行的改革和調(diào)整在各國發(fā)展和轉(zhuǎn)型中都極具標(biāo)志性。在我國，除了醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)行業(yè)本身所具有的特殊性外，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一系列階段性特征也使醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的改革表現(xiàn)出更為突出的復(fù)雜性和緊迫性。一方面，我國的醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)脫胎于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型過程中，逐漸從完全封閉的國內(nèi)市場和集體所有制保護(hù)中走出來，不得不開始謹(jǐn)慎面對(duì)民營資本和外資資本的競爭。另一方面，整個(gè)社會(huì)正處于深刻的改革進(jìn)程中，來自于財(cái)稅、金融等領(lǐng)域的變革必然會(huì)直接或間接地作用于醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的政策選擇，在其內(nèi)部形成了各類利益群體錯(cuò)綜復(fù)雜的局面，推行改革必須通盤考慮，具備長遠(yuǎn)視野。也正是受這些問題的牽絆，我國的醫(yī)療改革自2009年啟動(dòng)以來進(jìn)展緩慢，公立醫(yī)院改革遲遲未動(dòng)，基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)建設(shè)舉步維艱，藥價(jià)虛高問題未得到有效緩解，人民群眾普遍反映的“看病貴、看病難”問題依然存在。就當(dāng)前局勢看，單靠衛(wèi)生體系自身完成醫(yī)改使命比較困難，需要借助外力的推動(dòng)來實(shí)現(xiàn)。
在具備調(diào)節(jié)功能的各類工具中，財(cái)稅體制具有綜合性和基礎(chǔ)性的特點(diǎn)，財(cái)稅政策能夠藉由政府部門的收支活動(dòng)滲透到所有的個(gè)人、家庭和企業(yè)，體現(xiàn)在幾乎所有的經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中，在各項(xiàng)改革中一直擔(dān)任著重要角色。隨著新一輪稅制改革的加速推進(jìn)，各行業(yè)都將面臨深刻的蛻變，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)也不例外。利用財(cái)稅改革契機(jī)，以醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度變革推進(jìn)醫(yī)改進(jìn)程，是值得我們深入思考的問題。
依托以上背景，本文嘗試從營改增的角度切人，考察醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收政策選擇問題。在分析醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅制設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)后，文章分析并評(píng)價(jià)了我國醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收政策的變遷，從理論的視角探討了征收增值稅的合理性和必要性，并利用投入產(chǎn)出表對(duì)不同政策效果的模擬為相關(guān)結(jié)論提供了實(shí)證依據(jù)。最后，文章提出了在醫(yī)療衛(wèi)生部門征收增值稅的政策建議。
二、衛(wèi)生行業(yè)稅制設(shè)計(jì)的理論基礎(chǔ)
衛(wèi)生服務(wù)一般可以分為兩類，一類是對(duì)已經(jīng)出現(xiàn)的各類疾病進(jìn)行治療，使人體恢復(fù)健康的臨床醫(yī)療服務(wù)；另一類是提升人群整體健康水平、改善公共衛(wèi)生環(huán)境的公共衛(wèi)生服務(wù)，包括衛(wèi)生監(jiān)督、傳染病免疫和檢測、健康教育、水質(zhì)檢測等。后一類服務(wù)具有典型的非排他性和有限的非競爭性，將其納入準(zhǔn)公共產(chǎn)品范疇，由政府承擔(dān)主要責(zé)任是無可爭議的。對(duì)于前一類服務(wù)，就其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)而言，具有私人性，但由于醫(yī)療服務(wù)所具有的特殊性，若任由私人市場供應(yīng)，勢必會(huì)造成供給不足，必須要求政府介入。
其一，醫(yī)療服務(wù)市場供需雙方存在嚴(yán)重的信息不對(duì)稱性。正如Arrow(1963)所指出的，醫(yī)療市場中存在著“醫(yī)患信息不對(duì)等”問題，相對(duì)于醫(yī)生來講，病人缺乏足夠的醫(yī)學(xué)知識(shí)，無法判斷醫(yī)療質(zhì)量的好壞以及與價(jià)格是否相符，必須面對(duì)不確定的治療結(jié)果，若醫(yī)療機(jī)構(gòu)以利潤極大化為目標(biāo)，就會(huì)藉此對(duì)病人收取高價(jià)格，實(shí)際上卻提供低質(zhì)量的服務(wù)，導(dǎo)致醫(yī)院與病人之間的契約失效。這種市場失靈決定了政府參與的必要性。
其二，醫(yī)療服務(wù)具有外部性的特征。對(duì)外部性的討論開始只局限于一些傳染性疾病的防疫(Lees，D.S.，1962)，這是顯而易見的。但這種討論后來逐漸擴(kuò)展到了基本醫(yī)療服務(wù)(M.V.Pauly，1970)，甚至只有小規(guī)模人群購買的衛(wèi)生保健服務(wù)。這是由于，人們對(duì)急救、住院服務(wù)的需求具有不確定性，人們能從他人得到適切的治療從而獲得健康這件事中獲得極大的心理效用。在這種情況下，保證醫(yī)療服務(wù)的可及性需要有公共補(bǔ)助。
其三，衛(wèi)生服務(wù)供給的水平和質(zhì)量具有廣泛的社會(huì)影響。人力資本是推動(dòng)社會(huì)物質(zhì)和文化發(fā)展的根本，而身體素質(zhì)是人力資本極為重要的衡量要素。如果因病致貧在一社會(huì)中成為普遍現(xiàn)象，將不利于社會(huì)財(cái)富的積累，更難以形成和諧有序的社會(huì)環(huán)境。對(duì)于這樣對(duì)社會(huì)發(fā)展有基礎(chǔ)性作用的服務(wù)，政府須承擔(dān)一定的責(zé)任。
可見，由于自身的特殊性，醫(yī)療衛(wèi)生資源無法通過市場價(jià)格機(jī)制達(dá)到最優(yōu)配置，需要由政府介入。但根據(jù)Rose-Ackerman(1996)的主張，政府在直接提供公共財(cái)政支持的商品時(shí)，很難同時(shí)滿足各方的特殊偏好。如果交由民間非營利組織來提供，可以更大程度上符合人民的偏好及期待。在這種情況下，政府要做的是通過稅收減免或直接進(jìn)行補(bǔ)貼，刺激供給，滿足社會(huì)需求(周其仁，2007；張軍民，2008)。
三、我國醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度選擇
（一）我國醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收制度變遷
正是出于對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)特殊性的考慮，我國一直對(duì)其采取比較特殊的稅收政策并經(jīng)歷了幾次較大調(diào)整。
1950年，中央財(cái)經(jīng)委發(fā)出《關(guān)于醫(yī)院診所免征工商業(yè)稅規(guī)定的通知》，規(guī)定公私立醫(yī)院診所在一定的前提條件下免繳工商業(yè)稅①。1955年，《關(guān)于貫徹醫(yī)療機(jī)構(gòu)免征工商業(yè)稅的通知》進(jìn)一步完善了對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠政策，并擴(kuò)大了受惠面，將享受優(yōu)惠政策的醫(yī)療機(jī)構(gòu)擴(kuò)展至門診部、衛(wèi)生院、個(gè)體開業(yè)醫(yī)師、鑲牙所，而且取消了私立醫(yī)院診所的三個(gè)前提條件。也就是說，在此階段，不論是公立還是私立的醫(yī)療機(jī)構(gòu)，提供醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的行為都是免工商統(tǒng)一稅的。
1994年我國進(jìn)行稅收體制改革，以增值稅和營業(yè)稅代替了工商統(tǒng)一稅，把醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入營業(yè)稅的應(yīng)稅對(duì)象②。雖然從表面上看并沒有改變對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的稅收處理方式，醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的行為依然能夠享受免營業(yè)稅的優(yōu)惠政策，但由于增值稅的計(jì)稅方式與營業(yè)稅乃至之前的工商統(tǒng)一稅都有較大差異，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的外在環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大變化。好在增值稅征收初期征收范圍較窄，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅負(fù)的影響較小。
引來最大爭議的一次變動(dòng)是2000年的《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》，開始根據(jù)醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的相關(guān)分類文件，對(duì)非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)和營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)分別采用不同的營業(yè)稅政策，并把醫(yī)療服務(wù)的提供價(jià)格是否符合政府指導(dǎo)價(jià)作為非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)能否享受稅收優(yōu)惠的依據(jù)。這一未經(jīng)廣泛征求意見和先期試點(diǎn)的政策，遭到來自各方的反對(duì)聲音。
在2009年新醫(yī)改后，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收政策再一次轉(zhuǎn)回到營業(yè)稅的免稅范圍內(nèi)。即在現(xiàn)行制度下，所有醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)，不論是營利性的還是非營利性的，提供的醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)均免繳營業(yè)稅。
(二)對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)現(xiàn)行稅收政策的評(píng)價(jià)
依托于我國稅收制度改革的大背景，我國對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的稅收政策經(jīng)歷了統(tǒng)一免繳工商統(tǒng)一稅到統(tǒng)一免繳營業(yè)稅，到分類征收營業(yè)稅，再到統(tǒng)一免繳營業(yè)稅的轉(zhuǎn)變過程。在最初，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)統(tǒng)一免征營業(yè)稅的政策能鼓勵(lì)社會(huì)資本投資醫(yī)療衛(wèi)生領(lǐng)域，有其可取之處。但是，隨著增值稅擴(kuò)圍試點(diǎn)的展開，交通運(yùn)輸和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍由(1+6)行業(yè)增加為(1+7)行業(yè)，并于2014年8月1日在全國鋪開，征收營業(yè)稅的行業(yè)和范圍正在迅速減少。在這種情況下，無論是對(duì)于醫(yī)療機(jī)構(gòu)、患者還是對(duì)政府來講，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)繼續(xù)實(shí)行免征營業(yè)稅的政策都具有明顯的負(fù)面作用。
對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)來講，在購買醫(yī)療器械等中間投入產(chǎn)品時(shí)，要繳納銷售方隱含在價(jià)格里的增值稅銷項(xiàng)稅，成為醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的進(jìn)項(xiàng)稅，但作為營業(yè)稅納稅人，無法對(duì)其進(jìn)行抵扣，這實(shí)際上是把醫(yī)療機(jī)構(gòu)當(dāng)成醫(yī)療服務(wù)的最終消費(fèi)者，承擔(dān)了本應(yīng)該由患者承擔(dān)的稅負(fù)。醫(yī)療器械等中間投入的價(jià)值是在醫(yī)療行為中持續(xù)實(shí)現(xiàn)的，對(duì)醫(yī)院征收營業(yè)稅實(shí)際上是對(duì)醫(yī)療器械轉(zhuǎn)移價(jià)值的再次征稅，即便營業(yè)稅在實(shí)際征繳中已經(jīng)予以免除。如此看來，增值稅的擴(kuò)圍使得對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅收優(yōu)惠大打折扣。
從消費(fèi)者的角度看，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)為購買中間投入而支付的進(jìn)項(xiàng)稅會(huì)增加醫(yī)療服務(wù)成本，進(jìn)而表現(xiàn)為價(jià)格的一部分，實(shí)現(xiàn)向消費(fèi)者的轉(zhuǎn)嫁。衛(wèi)生機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)嫁稅收成本的能力取決于醫(yī)療服務(wù)的供求彈性。在醫(yī)療市場信息嚴(yán)重不對(duì)稱，衛(wèi)生資源還較為緊缺的情況下，供需矛盾緊張的問題非常顯著，供給方定價(jià)在多數(shù)情況下還難以避免，患者不得不接受稅收成本轉(zhuǎn)嫁。
對(duì)于政府來講，一方面，將衛(wèi)生機(jī)構(gòu)隔離于增值稅之外，無法在全社會(huì)形成增值稅的完整鏈條。在增值稅廣泛擴(kuò)圍的背景下，對(duì)衛(wèi)生行業(yè)的特殊政策顯得尤為不合時(shí)宜。另一方面，政府在基本公共衛(wèi)生服務(wù)籌資中承擔(dān)主要責(zé)任．在基本服務(wù)中通過社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)承擔(dān)大部分籌資責(zé)任，如此看來，政府才是醫(yī)療服務(wù)的最終支付者。在醫(yī)院將增值稅稅負(fù)通過醫(yī)藥價(jià)格轉(zhuǎn)嫁于患者的情況下，這部分稅款實(shí)際上是由政府來負(fù)擔(dān)的，出現(xiàn)了政府向政府“繳稅”的問題，違背了稅收的基本原則。
（三）醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)征收增值稅的合理性
在新一輪稅制改革的背景下，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入到增值稅的征收范圍具有諸多必要性。
首先，從增值稅的概念上說，只要是生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)中發(fā)生的生產(chǎn)和銷售行為都應(yīng)當(dāng)屬于增值稅的應(yīng)稅范圍。醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)從事的是以醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)為生產(chǎn)對(duì)象的生產(chǎn)活動(dòng)，這一行為本就該包括在增值稅的稅基當(dāng)中。
其次，從增值稅轉(zhuǎn)型和擴(kuò)圍的角度看，把醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)納入增值稅符合我國稅制改革的趨勢和要求。我們針對(duì)增值稅所推行的一系列改革的目的是盡可能擴(kuò)大增值稅稅基，消除服務(wù)業(yè)發(fā)展中的稅收制度性障礙，促進(jìn)服務(wù)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型，調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。若對(duì)包括衛(wèi)生行業(yè)在內(nèi)的部分行業(yè)繼續(xù)征收營業(yè)稅，是對(duì)增值稅稅基的極大侵蝕，不利于總體的減稅效果，直接違背了改革的本意。
再次，從醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)發(fā)展的政府責(zé)任看，將醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)納入增值稅的征稅范圍，不僅能避免對(duì)醫(yī)療器械等中間投入產(chǎn)品的重復(fù)征稅問題，真正實(shí)現(xiàn)對(duì)衛(wèi)生部門減輕稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生部門發(fā)展的扶持，還能恢復(fù)稅收對(duì)資源配置的中性作用，矯正由于中間投入代價(jià)過高而導(dǎo)致的衛(wèi)生部門向產(chǎn)業(yè)鏈上游轉(zhuǎn)移行為，減少低效率的生產(chǎn)擴(kuò)張，符合社會(huì)發(fā)展的根本要求。
最后，從各國的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)看一些主要國家也都將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入到增值稅的覆蓋范圍內(nèi)，同時(shí)采取了較為特殊的稅收政策，借公共財(cái)政之力扶持其發(fā)展。歐盟對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)征收增值稅，同時(shí)采取豁免的處理方式①；加拿大征收增值稅并對(duì)部分服務(wù)免稅，但對(duì)免稅交易采用的是退還進(jìn)項(xiàng)稅的方法②；澳大利亞、新西蘭等國家對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)實(shí)行的是全面征收增值稅的方法，只允許極少數(shù)的豁免，形成了完整的增值稅體系③。因此，從實(shí)踐層面來看，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)業(yè)征收增值稅是完全可行的。
四、對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)不同稅收政策的效果模擬
為了驗(yàn)證以上基本判斷，本部分利用全國衛(wèi)生行業(yè)投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)，對(duì)不同稅收政策的效果進(jìn)行模擬，為有關(guān)結(jié)論提供證據(jù)。模擬過程分成以下兩個(gè)情景進(jìn)行。
（一）情景1：現(xiàn)有制度下增值稅擴(kuò)圍對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的影響
在這種情景下，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)繼續(xù)實(shí)行營業(yè)稅免繳政策?；?007年全國135部門投入產(chǎn)出數(shù)據(jù)可以看出（見表1），醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的產(chǎn)出結(jié)構(gòu)中，整個(gè)增加值的比例是33.1%。這其中，我們通常認(rèn)為可能會(huì)占絕大比重的勞動(dòng)者報(bào)酬只占22%，資本報(bào)酬率更小，僅占9 9%（固定資本折舊與營業(yè)盈余的和）。中間投入的貢獻(xiàn)達(dá)到66.9%，作為目前涉及面最廣的稅種，增值稅的擴(kuò)圍將會(huì)對(duì)這部分投入中的相關(guān)行業(yè)產(chǎn)生重要影響，從而影響到衛(wèi)生部門的成本。
為了更具體地展現(xiàn)增值稅擴(kuò)圍對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的影響，我們嘗試將這一影響量化。擴(kuò)圍后，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)需要承擔(dān)有關(guān)行業(yè)中間投入的增值稅銷項(xiàng)稅，體現(xiàn)為衛(wèi)生行業(yè)的中間投入成本變化。為了與營改增之前形成對(duì)比，我們假設(shè)這些行業(yè)在征收營業(yè)稅時(shí)也能實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的完全向下轉(zhuǎn)嫁。那么，相關(guān)行業(yè)中原營業(yè)稅稅額與增值稅銷項(xiàng)稅額的差即為衛(wèi)生行業(yè)稅負(fù)的變化額。
如果用2007年的數(shù)據(jù)來描述這一政策效果，從表2中可以發(fā)現(xiàn)，試點(diǎn)行業(yè)占整個(gè)中間投入的比例為4.26%。其中，投入相對(duì)較多的行業(yè)為電信和其他信息傳輸服務(wù)業(yè)(1 78%)、商務(wù)服務(wù)業(yè)(1.18%)。營改增的持續(xù)推進(jìn)不僅沒有減輕衛(wèi)生行業(yè)的負(fù)擔(dān)，反而使其承受的“隱形稅負(fù)”增加了91074.78萬元，占原來稅負(fù)的1.1%。
（二）情景2：醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)改征增值稅的效果模擬
在這種情境下，假設(shè)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)也進(jìn)入增值稅征收范圍，能夠進(jìn)入進(jìn)項(xiàng)稅和銷項(xiàng)稅的抵扣鏈條。我們通過投入產(chǎn)出表看醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的變動(dòng)情況。
表3反映出的是衛(wèi)生行業(yè)的各類中間投入的分布及銷項(xiàng)稅額，加總后得到總額為9072052萬元。這部分稅負(fù)直接隱藏在價(jià)格里面，成為衛(wèi)生行業(yè)必須要承擔(dān)的隱形稅負(fù)。
在表4中，我們對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的增值稅制度進(jìn)行了稅率假設(shè)，并將各種假設(shè)下的稅負(fù)與改征增值稅之前的稅負(fù)相對(duì)比，觀察稅負(fù)變化情況。我們依據(jù)增值稅的現(xiàn)行稅率，規(guī)定了5個(gè)稅率。其中，在0%和6%的稅率下，實(shí)際稅負(fù)為負(fù)值。8.46%為稅負(fù)由負(fù)轉(zhuǎn)正的臨界值，這表明，如果征收的稅率小于此值，醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)實(shí)際上會(huì)通過改征增值稅得到稅收補(bǔ)貼。隨著稅率的繼續(xù)提高，當(dāng)稅率達(dá)到17%時(shí)，新稅制下的增值稅額會(huì)與現(xiàn)稅制下的稅負(fù)基本持平。
可以看出，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入增值稅征收范圍，只要使其稅率保持在現(xiàn)行稅率范圍內(nèi)，醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)就會(huì)得到大幅降低。
五、我國醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)征收增值稅的政策建議
由于公共衛(wèi)生服務(wù)的準(zhǔn)公共品性質(zhì)，以及醫(yī)療服務(wù)信息不對(duì)稱性、外部性的特殊性，再加上醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)對(duì)社會(huì)穩(wěn)定和發(fā)展的重要基礎(chǔ)性作用，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)的發(fā)展給予稅收優(yōu)惠或財(cái)政補(bǔ)貼在理論上具有正當(dāng)性。我國雖然在一個(gè)相當(dāng)長的時(shí)期內(nèi)堅(jiān)持對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)業(yè)采取免征營業(yè)稅的政策，但隨著整體稅制的變革，增值稅的開征、轉(zhuǎn)型和持續(xù)擴(kuò)圍，導(dǎo)致醫(yī)療服務(wù)業(yè)的稅收優(yōu)勢逐漸喪失，反而承受了比其他行業(yè)更高的稅負(fù)。我們的測算也顯示，增值稅擴(kuò)圍后醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)不但不會(huì)縮減，反而將增加1.1%。相反，如果改征增值稅，當(dāng)稅率在8.46%以下時(shí)，醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)實(shí)際的稅負(fù)為負(fù)值，只有征收17%0以上的稅率時(shí)，才會(huì)與當(dāng)前的稅收水平持平?，F(xiàn)有的稅收制度的確增加了醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的負(fù)擔(dān)，這一方面不利于醫(yī)療服務(wù)業(yè)自身的發(fā)展和技術(shù)提升。另一方面，對(duì)醫(yī)療服務(wù)的剛性需求導(dǎo)致醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)將過高的成本負(fù)擔(dān)向消費(fèi)者轉(zhuǎn)移，這是醫(yī)患關(guān)系持續(xù)惡化的重要原因之一，也導(dǎo)致政府向政府繳稅的問題難以避免。在如此多的問題束縛下，我國對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生體系展開的改革難以取得實(shí)效。只有以財(cái)稅改革為抓手和動(dòng)力，才能改變新醫(yī)改處處被動(dòng)的局面，將各項(xiàng)政策落到實(shí)處。
基于這些考慮，本文提出以下幾點(diǎn)改革醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)稅收制度的建議：
首先，將醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)納入增值稅的征收范圍。用增值稅完全取代現(xiàn)有的營業(yè)稅制度，讓醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)成為增值稅征收的一個(gè)環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)中間投入增值稅的應(yīng)抵盡抵，使稅制進(jìn)一步統(tǒng)一。這能夠減輕醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的負(fù)擔(dān)，理順其與上游產(chǎn)業(yè)和消費(fèi)者的關(guān)系，從而能夠規(guī)范醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)的運(yùn)作模式。
其次，在醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)內(nèi)部實(shí)行差別化的增值稅稅率。對(duì)于享受財(cái)政補(bǔ)貼、具有公共服務(wù)性質(zhì)的基礎(chǔ)性醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)，可以采取較低稅率，或者適用零稅率，用這樣的稅收優(yōu)惠支持更多的社會(huì)力量參與提供服務(wù)，保持此類服務(wù)的公益性，這符合稅收的基本原則和醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的基本要求。對(duì)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)自主定價(jià)提供的服務(wù)，按照服務(wù)類行業(yè)的增值稅率正稅，以此保證稅收來源的穩(wěn)定性，對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生部門的發(fā)展也能起到良好的促進(jìn)作用。
一、非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)取得非醫(yī)療服務(wù)收入未申報(bào)納稅。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則和財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》規(guī)定：非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)按照國家規(guī)定的價(jià)格取得的醫(yī)療服務(wù)收入，免征營業(yè)稅。在檢查的非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)中，從事非醫(yī)療服務(wù)取得的收入，如租賃收入、培訓(xùn)收入、管理費(fèi)收入等未按規(guī)定申報(bào)納稅。非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)與其他社會(huì)組織或個(gè)人合資合作設(shè)立的非獨(dú)立法人營利性的“科室”、“病區(qū)”、“醫(yī)療項(xiàng)目”等，其合作的“科室”、“病區(qū)”、“醫(yī)療項(xiàng)目”取得的收入未單獨(dú)核算，未按照規(guī)定繳納地方各稅。如某醫(yī)院2011年取得門面租金收入未單獨(dú)作其他收入申報(bào)繳納地方各稅，賬目處理為“醫(yī)療收入”科目，使用內(nèi)部門診收費(fèi)收據(jù)作附件；個(gè)別醫(yī)療單位租金以預(yù)算外收入形式上繳財(cái)政，然后申請(qǐng)返還，企圖達(dá)到偷逃稅款的不法目的。
二、醫(yī)療機(jī)構(gòu)少代扣代繳個(gè)人所得稅。出于內(nèi)部管理的需要，醫(yī)療機(jī)構(gòu)實(shí)行內(nèi)部目標(biāo)考核，考核工資由科室領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)分配，考核工資資料不保留，職工個(gè)人收入差距拉大，醫(yī)療機(jī)構(gòu)則降低稅率，按平均代扣代繳個(gè)人所得稅，造成醫(yī)療機(jī)構(gòu)支付職工工資、薪金所得少代扣代繳個(gè)人所得稅。此外，醫(yī)療機(jī)構(gòu)支付外聘專家會(huì)診、坐堂費(fèi)用未按“勞務(wù)報(bào)酬所得”代扣代繳個(gè)人所得稅，而是按稅率低的“工資、薪金所得”代扣代繳，造成少代扣代繳個(gè)人所得稅。另外，醫(yī)療機(jī)構(gòu)按合同、協(xié)議支付個(gè)人投資設(shè)備分成收入未代扣代繳“財(cái)產(chǎn)租賃所得”個(gè)人所得稅。一些醫(yī)院在擴(kuò)建過程中，由于上級(jí)撥入經(jīng)費(fèi)不足，存在向醫(yī)院職工及外部單位融資現(xiàn)象，醫(yī)院在年終支付利息時(shí)，未取得地稅部門發(fā)票，導(dǎo)致取得利息方少繳營業(yè)稅及附加。對(duì)內(nèi)部職工取得利息未扣足個(gè)人所得稅，如某醫(yī)院在稅務(wù)部門查前告知過程中自查補(bǔ)繳融資利息個(gè)人所得稅50余萬元。
三、醫(yī)療機(jī)構(gòu)未按規(guī)定繳納印花稅。一直以來，醫(yī)療機(jī)構(gòu)游離在稅務(wù)部門的正常監(jiān)管之外，導(dǎo)致醫(yī)療機(jī)構(gòu)從業(yè)人員納稅意識(shí)淡薄，甚至許多醫(yī)療機(jī)構(gòu)的負(fù)責(zé)人和財(cái)務(wù)人員都認(rèn)為醫(yī)療機(jī)構(gòu)是國家規(guī)定的免稅行業(yè)。多數(shù)醫(yī)療機(jī)構(gòu)在簽訂租賃合同、建筑安裝工程合同、藥品采購合同等合同時(shí)未繳納印花稅，有的醫(yī)療機(jī)構(gòu)甚至連經(jīng)營帳簿也未貼花。
四、營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)利潤不實(shí)、偷逃企業(yè)所得稅。根據(jù)醫(yī)院收費(fèi)特點(diǎn)及新農(nóng)合基金補(bǔ)償制度，醫(yī)療機(jī)構(gòu)目前普遍采用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)處理收費(fèi)業(yè)務(wù)，相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)信息全部以電子數(shù)據(jù)形式存儲(chǔ)和反映。由于現(xiàn)在推行新農(nóng)合基金補(bǔ)償制度，患者需要發(fā)票報(bào)銷，所以營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)收入發(fā)票比較規(guī)范。但是購進(jìn)藥品大多以白條、收據(jù)、調(diào)撥單入賬，同時(shí)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)未按“權(quán)責(zé)發(fā)生制”正確核算利潤，而是按“收付實(shí)現(xiàn)制”核算利潤，有的隱匿收入，造成利潤嚴(yán)重不實(shí)，偷逃所得稅。如在查處某民營醫(yī)院過程中，2011年會(huì)計(jì)報(bào)表顯示全年收入227497.30元，銷售成本63138.71元，銷售費(fèi)用817241.84元，利潤總額-1003780.30元。后經(jīng)查詢?cè)撛菏召M(fèi)電腦數(shù)據(jù)，發(fā)現(xiàn)該院2011年收入為5791810元，賬外登記收入5564312.70元及支出3901977.4元，實(shí)際利潤658555元，少繳企業(yè)所得稅198167.65元。
五、醫(yī)療機(jī)構(gòu)在辦公區(qū)域內(nèi)建造職工宿舍或商鋪出售未按規(guī)定繳納營業(yè)稅、個(gè)人所得稅。目前醫(yī)院以政府劃撥土地或少量土地出讓金取得土地后，除了建造辦公場所外，大多會(huì)建造一部分職工住房或臨街商鋪，醫(yī)院以成本價(jià)出售，由于現(xiàn)在已取消福利分房制度，根據(jù)住房制度改革政策的有關(guān)規(guī)定，國家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位及其他組織在住房制度改革期間，按照所在地縣級(jí)以上人民政府規(guī)定的房改成本價(jià)格向職工出售公有住房，職工因支付的房改成本價(jià)格低于房屋建造成本價(jià)格或市場價(jià)格而取得的差價(jià)收益，免征個(gè)人所得稅。除上述情形外，根據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定，單位按低于購置或建造成本價(jià)格出售住房給職工，職工因此而少支出的差價(jià)部分，屬于個(gè)人所得稅應(yīng)稅所得，應(yīng)按照“工資、薪金所得”項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅（財(cái)稅〔2007〕13號(hào)）。商鋪銷售未按規(guī)定繳納營業(yè)稅。少數(shù)醫(yī)院在工程結(jié)算時(shí)未按規(guī)定取得建安發(fā)票。
產(chǎn)生以上問題原因是多方面的，納稅意識(shí)淡漠是造成納稅人偷逃稅的主要因素。長期以來，醫(yī)療行業(yè)認(rèn)為自己是免稅單位，少數(shù)稅務(wù)人員也有同感，平時(shí)征管不到位。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，民營經(jīng)濟(jì)在整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)體制中的份額越來越大，一些民營醫(yī)院的投資者大多是家族式管理，普遍缺乏納稅意識(shí)，往往為了自己的私利，想盡辦法偷逃稅款。民營醫(yī)院的財(cái)會(huì)人員，大部分是聘用的，有時(shí)為了保住一份工作，對(duì)偷逃稅行為聽之任之，迎合老板做假賬。對(duì)于公立醫(yī)院，一些財(cái)會(huì)人員認(rèn)為代扣個(gè)稅一是計(jì)算麻煩，二是怕同事責(zé)怪，領(lǐng)導(dǎo)批評(píng)，所以該扣不扣。對(duì)于其他收入，申報(bào)稅款怕影響單位福利，因?yàn)楣⑨t(yī)院大多是差額撥款，多一份收入意味著多一份福利。所以追求單位績效及個(gè)人利益是造成醫(yī)院偷逃稅行為的直接原因。
針對(duì)以上情況，應(yīng)從以下幾個(gè)方面著手，堵塞醫(yī)療行業(yè)稅收漏洞：一是強(qiáng)化日常稅收征管，加強(qiáng)對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅法宣傳與納稅輔導(dǎo)。首先，稅務(wù)征管部門思想上要提高認(rèn)識(shí)，要重視以上所述稅收漏洞情況，加強(qiáng)與衛(wèi)生行政主管部門的協(xié)作，及時(shí)了解和掌握醫(yī)療機(jī)構(gòu)第一手資料。其次，要加強(qiáng)對(duì)醫(yī)療機(jī)構(gòu)的稅法宣傳與納稅輔導(dǎo)，提高醫(yī)療機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人及財(cái)務(wù)人員的納稅意識(shí)，將醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策宣傳到位，貫徹執(zhí)行到位。三是加強(qiáng)發(fā)票管理。醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供非醫(yī)療服務(wù)取得收入，一律要使用地方稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一監(jiān)制的專用發(fā)票。對(duì)未按規(guī)定開具、取得發(fā)票的行為，嚴(yán)格按發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處罰。四是加大稅務(wù)稽查力度，重點(diǎn)打擊涉稅違法犯罪行為。對(duì)那些有意隱瞞應(yīng)稅行為或通知申報(bào)拒不申報(bào)納稅的單位，一經(jīng)查實(shí)，從嚴(yán)處罰；構(gòu)成犯罪的，及時(shí)移送司法機(jī)關(guān)追究刑事責(zé)任。
民營醫(yī)院是基本醫(yī)療衛(wèi)生公共服務(wù)體系的一個(gè)重要組成部分。促進(jìn)民營醫(yī)院的健康發(fā)展，是我國實(shí)施基層醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)改革的重要內(nèi)容之一，是實(shí)現(xiàn)讓人民群眾得實(shí)惠、讓醫(yī)務(wù)人員受鼓舞、讓醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)得到發(fā)展目標(biāo)的具體實(shí)踐。常州市自2000年以來，民營醫(yī)院正式起步，經(jīng)過幾年的發(fā)展，形成了一定的規(guī)模，向人民群眾提供了多元化特色醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)，在方便人民群眾就醫(yī)、滿足不同層次消費(fèi)人群對(duì)醫(yī)療服務(wù)的需求方面發(fā)揮了積極的作用。但由于民營醫(yī)院起步較晚、政策扶持力度較弱、自身管理還不夠完善等原因，總體發(fā)展不盡如人意，還面臨種種困難和矛盾。為此，筆者通過對(duì)常州市民營醫(yī)院發(fā)展現(xiàn)狀及收費(fèi)情況進(jìn)行調(diào)查分析，旨在剖解我市民營醫(yī)院當(dāng)前發(fā)展的瓶頸，從而找出如何立足價(jià)格職能、完善價(jià)格管理機(jī)制，促進(jìn)民營醫(yī)院健康發(fā)展的對(duì)策。
1 常州市民營醫(yī)院發(fā)展的歷程與現(xiàn)狀
常州市民營醫(yī)院的發(fā)展起步于20世紀(jì)80年代中期，市區(qū)首家民營醫(yī)院――常州激光?？漆t(yī)院正式成立于2000年,成為國內(nèi)第一批900多家民營醫(yī)院之一，隨著醫(yī)療市場社會(huì)資本的逐漸準(zhǔn)入，目前常州市市區(qū)民營醫(yī)院已達(dá)9家，占市區(qū)各級(jí)各類醫(yī)院總數(shù)的50%左右。這9家醫(yī)院分別是：常州蘭陵醫(yī)院、常州激光醫(yī)院、常州荔華醫(yī)院、常州瑞金醫(yī)院、常州仁愛醫(yī)院、常州華山醫(yī)院、常州博愛醫(yī)院、常州星明醫(yī)院和常州鼎武康復(fù)醫(yī)院。目前，9家民營醫(yī)院注冊(cè)資金6 018萬元，其中個(gè)人獨(dú)資3家，股份制6家，2010年期末9家固定資產(chǎn)已達(dá)2.5億元。市區(qū)9家民營醫(yī)院床位總數(shù)已達(dá)483張，占市區(qū)醫(yī)院總床位的8.8%；從業(yè)人數(shù)770人，占市區(qū)衛(wèi)生從業(yè)人數(shù)的8.3%，其中，衛(wèi)生技術(shù)人員476人，占市區(qū)衛(wèi)生技術(shù)人員的6.1%。至此，民營醫(yī)院在我市醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)行業(yè)已占一席之地，并對(duì)常州市有效解決看病難、方便人民群眾就醫(yī)以及提供?？崎T診特色醫(yī)療服務(wù)方面發(fā)揮了積極的作用。
2 常州市民營醫(yī)院服務(wù)運(yùn)行情況及其特點(diǎn)
2.1 常州市民營醫(yī)院服務(wù)運(yùn)行情況
至2010年底，9家民營醫(yī)院全部納入基本醫(yī)療保險(xiǎn)定點(diǎn)單位，實(shí)現(xiàn)診療人次28.36萬人，其中，醫(yī)保就診刷卡2.174 5萬人次（門診2.112 9萬人次，住院616人次），占民營醫(yī)院總診療人次的7.6%；民營醫(yī)院總診療人次占市區(qū)醫(yī)院總診療人次的5%；平均門急診診療費(fèi)用281元/人次（平均門診醫(yī)保結(jié)算刷卡費(fèi)用149元/人次），其中藥費(fèi)占比為39%，雖人均門急診費(fèi)用與公立醫(yī)院持平，但藥費(fèi)占比較公立醫(yī)院低17%；全年民營醫(yī)院收治入院病人僅為2 730人，占市區(qū)總?cè)朐涸\療病人的1.6%；平均病床使用率18%，入住病人平均住院8 d，住院費(fèi)用4 020元（住院醫(yī)保結(jié)算刷卡費(fèi)用3 103元/人次），較公立醫(yī)院人均住院費(fèi)用低57%，但平均床日費(fèi)用達(dá)527元，僅比公立醫(yī)院低29%。
2010年，9家民營醫(yī)院實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)總收入7 906萬元，其中，醫(yī)療收入5 248萬元、占66%，藥品收入為2 551萬元、占32%；其中：門診收入6 653萬元、占84%，住院收入1 148萬元、占15%；這9家醫(yī)院的總收入中來自醫(yī)保結(jié)算的總額為506萬元（門診315萬元，住院191萬元），占總收入的6.8%。民營醫(yī)院業(yè)務(wù)總收入占市區(qū)醫(yī)院業(yè)務(wù)總收入的2.3%。民營醫(yī)院總支出8 079萬元，其中，醫(yī)療支出4 398萬元，占54%；藥品支出1 145萬元，占14%。9家民營醫(yī)院收支虧損累計(jì)173萬元，其中，達(dá)到收支總體基本平衡、略有結(jié)余的有3家，虧損的有6家；虧損主要集中反映在醫(yī)療服務(wù)上，而在藥品經(jīng)營上全部體現(xiàn)為較高的盈利能力。影響民營醫(yī)院虧損是由于病人對(duì)民營醫(yī)院的診療技術(shù)水平認(rèn)知度和信任度較低；國家對(duì)民營醫(yī)院的扶持政策比較弱或者說不夠到位；所交規(guī)費(fèi)多、辦院成本高；醫(yī)療保險(xiǎn)政策沒有全面對(duì)其開放等原因造成的。
2.2 常州市民營醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)五大特點(diǎn)
2.2.1 找準(zhǔn)市場立足點(diǎn)，以專科特色吸引病人
民營醫(yī)院為進(jìn)入醫(yī)療市場，找準(zhǔn)公立醫(yī)院的服務(wù)薄弱環(huán)節(jié)，以?？铺厣\療立足，并以設(shè)備、技術(shù)領(lǐng)先而贏得某一領(lǐng)域的市場。如：常州激光醫(yī)院的準(zhǔn)分子激光治療近視、常州華山醫(yī)院的后路椎間盤鏡髓核摘除術(shù)、常州瑞金醫(yī)院的美容整形、常州仁愛醫(yī)院的不孕不育等。
2.2.2 服務(wù)對(duì)象多為新市民、自費(fèi)病人
民營醫(yī)院自2010年起才納入醫(yī)保報(bào)銷定點(diǎn)單位，加上民營醫(yī)院的綜合診療水平不能與公立醫(yī)院相提并論，病人習(xí)慣選擇公立醫(yī)院就診，為此，決定了民營醫(yī)院的就診對(duì)象比較特殊，主要以新市民病人居多，并以自費(fèi)病人為主。2010年9家民營醫(yī)院的自費(fèi)病人占了92.4%。
2.2.3 以門診診療為主，住院病人稀少
民營醫(yī)院由于綜合診療水平不如公立醫(yī)院，本市病人一般首選公立醫(yī)院，小病等選擇民營醫(yī)院門診治療。民營醫(yī)院病房設(shè)置很少，且住院床位利用率普遍較低，有的甚至幾乎沒有住院病人，因此，以門診診療服務(wù)為主。2010年9家民營醫(yī)院診療總?cè)舜螢?8.36萬人，但門診病人就占了97%，而住院病人僅為3%。
2.2.4 醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)實(shí)行雙軌制
自2010年起，醫(yī)保定點(diǎn)單位部分醫(yī)保項(xiàng)目對(duì)民營醫(yī)院逐步開放，納入醫(yī)保定點(diǎn)單位后，民營醫(yī)院大都實(shí)行了雙軌制診療收費(fèi)，即對(duì)醫(yī)保病人的醫(yī)療收費(fèi)項(xiàng)目統(tǒng)一按一級(jí)非營利性醫(yī)院政府指導(dǎo)價(jià)結(jié)算報(bào)銷，對(duì)自費(fèi)病人的醫(yī)療收費(fèi)項(xiàng)目按自主定價(jià)收費(fèi)，相對(duì)而言，自主定價(jià)收費(fèi)要高于一級(jí)非營利性醫(yī)院政府指導(dǎo)價(jià)。同時(shí)，對(duì)經(jīng)營列入政府定價(jià)目錄的藥品在不超過國家、省公布的最高零售價(jià)格的基礎(chǔ)上自主制定實(shí)際銷售價(jià)格，對(duì)除此之外的目錄外藥品則由民營醫(yī)院自主制定實(shí)際零售價(jià)格。民營醫(yī)院為了生存和發(fā)展，提高競爭力，再加上其經(jīng)營靈活的特點(diǎn)，如檢查費(fèi)、床位費(fèi)等診療項(xiàng)目的收費(fèi)水而低于公立醫(yī)院；但也不外乎有些特色診療項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)有偏高的情況，如常州激光醫(yī)院的準(zhǔn)分子激光治療近視因設(shè)備和技術(shù)領(lǐng)先于公立醫(yī)院而收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)也較高，一般在6 000~15 000元不等。
2.2.5 診療環(huán)境優(yōu)雅，醫(yī)療服務(wù)人性化
由于選擇民營醫(yī)院就診的病人不多，民營醫(yī)院與公立醫(yī)院競爭的手段之一就是為病人提供更好的服務(wù)和優(yōu)雅的診療環(huán)境，來吸引病人就診，使病人進(jìn)院就能享受到溫馨和體貼的微笑服務(wù)。
民營醫(yī)院上述的服務(wù)特點(diǎn)，清楚地表明了民營醫(yī)院在服務(wù)人民群眾就醫(yī)方面起著極為重要的作用：常州市民營醫(yī)院雖然起步較晚，但大都以各類?？铺厣t(yī)院為主，已形成各自的醫(yī)療?？铺厣c公立醫(yī)院相比，他們更具有經(jīng)營機(jī)制靈活、融資渠道多元化、市場開拓意識(shí)和服務(wù)意識(shí)強(qiáng)等優(yōu)勢，為解決“看病貴、看病難”問題發(fā)揮著不可或缺的作用，已成為我市醫(yī)療行業(yè)的一支新興力量和重要組成部分。
3 影響民營醫(yī)院發(fā)展的制約因素和存在的問題
從調(diào)查的情況來看，民營醫(yī)院的發(fā)展也存在著諸多的問題，如民營醫(yī)院的總體數(shù)量雖然已不少，但其規(guī)模、技術(shù)、人才等與公立醫(yī)院相比過于懸殊，從提供的門診、住院服務(wù)情況來看，在醫(yī)療服務(wù)市場上所占的份額很小，參與市場競爭的能力明顯不足。同時(shí)，民營醫(yī)院的管理者從整體上來說還缺乏現(xiàn)代醫(yī)院管理理念，缺乏運(yùn)作現(xiàn)代醫(yī)院的經(jīng)驗(yàn)，缺乏醫(yī)院品牌意識(shí)和發(fā)展理念。為此，目前民營醫(yī)院在發(fā)展中既受到外部政策、社會(huì)環(huán)境等因素的制約，也有自身不足的問題。
3.1 民營醫(yī)院創(chuàng)建時(shí)間短，資金匱乏、人才缺失
醫(yī)院的開辦有兩個(gè)關(guān)鍵要素，即人才、資金。我市民營醫(yī)院起步晚，還處在發(fā)展積累期，資金投入捉襟見肘，尚不能與公立醫(yī)院相抗衡。常州市民營醫(yī)院以外地民企集團(tuán)投資居多，外地民企集團(tuán)公司投資7家，本土投資僅有2家。且投資規(guī)模較小，注冊(cè)資本最高為1 800萬元，9家民營醫(yī)院總計(jì)只有床位483張、衛(wèi)生技術(shù)人員476人。
醫(yī)學(xué)人才的培養(yǎng)也是一個(gè)漫長的過程，一個(gè)普通人才自醫(yī)學(xué)院校畢業(yè)少則5年多則10年方能成才，大量的高端醫(yī)學(xué)人才集聚公立醫(yī)院，而優(yōu)秀醫(yī)學(xué)院畢業(yè)生又不愿到民營醫(yī)院工作。目前愿意進(jìn)入民營醫(yī)院工作的一般是通過高薪聘請(qǐng)，且人員流動(dòng)性大；公立醫(yī)院愿意來民營醫(yī)院工作的也大多是退休醫(yī)務(wù)人員。資金的匱乏和人才的缺失是制約民營醫(yī)院發(fā)展的最重要原因。
3.2 外部環(huán)境因素制約民營醫(yī)院發(fā)展
一是政策不對(duì)等，致使民營醫(yī)院負(fù)擔(dān)重于公立醫(yī)院。無論民營醫(yī)院還是公立醫(yī)院，服務(wù)對(duì)象是一樣的，或者說面對(duì)的是同一個(gè)市場。在同一個(gè)市場競爭，在各個(gè)方面卻有著不同的競爭條件。第一，價(jià)格政策的差異。目前民營醫(yī)院使用的水電氣價(jià)格執(zhí)行的是生產(chǎn)性企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，較公立醫(yī)院高，辦院成本明顯高于公立醫(yī)院，導(dǎo)致民營醫(yī)院和公立醫(yī)院不是在同一個(gè)起跑線上競爭。第二，稅收政策的差異。目前公立醫(yī)院名為非營利性醫(yī)院，享受著免稅費(fèi)的各項(xiàng)優(yōu)惠政策，還有政府財(cái)政補(bǔ)貼。而民營醫(yī)院實(shí)行的是企業(yè)化管理，雖說自2010年起免交營業(yè)稅，但目前的稅收政策仍需要交納10項(xiàng)稅費(fèi)，如：所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、人防建設(shè)資金、綠化植樹費(fèi)、垃圾處理費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職教培訓(xùn)費(fèi)、防洪保安資金和殘疾人就業(yè)保障金等。
二是社會(huì)認(rèn)知的偏差，造成生存環(huán)境不公。目前民營醫(yī)院被冠以“營利性”醫(yī)療機(jī)構(gòu)，給人以“賺你錢”的感覺；而公立醫(yī)院被稱為“非營利”醫(yī)療機(jī)構(gòu)，給人以“不賺錢”的錯(cuò)覺。再加上民營醫(yī)院的信譽(yù)度較低，即使收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)再低，一般病人也不愿去民營醫(yī)院看病，因此，諸多因素，降低了病人看病選擇民營醫(yī)院的幾率，出現(xiàn)民營醫(yī)院門可羅雀、公立醫(yī)院門庭若市的不對(duì)稱現(xiàn)象，造成民營醫(yī)院生存環(huán)境的不公。
3.3 民營醫(yī)院管理不善，也制約了自身的發(fā)展
常州市民營醫(yī)院在近十年的發(fā)展中艱難前行，尤其在特色?？漆t(yī)療衛(wèi)生服務(wù)方面已為社會(huì)所逐步接受，醫(yī)療服務(wù)技術(shù)也日益成熟，發(fā)揮了積極的作用，但在其自身的成長過程中還存在著一些問題。
3.3.1 價(jià)費(fèi)公示不規(guī)范，有違規(guī)收費(fèi)行為
一是醫(yī)療服務(wù)價(jià)格公示做得不到位，容易引起醫(yī)患糾紛。特別是自費(fèi)病人的醫(yī)療服務(wù)價(jià)格公示很不到位。如部分民營醫(yī)院在大廳電子公示欄公示的內(nèi)容明顯不全，特別是民營醫(yī)院確定為定點(diǎn)醫(yī)保單位后，醫(yī)療服務(wù)價(jià)格實(shí)行“雙軌制”，如：某家民營醫(yī)院葡萄胎刮宮術(shù)自費(fèi)價(jià)格600元/次，而政府指導(dǎo)價(jià)為200元/次，公示欄僅公示醫(yī)保刷卡病人享受的政府指導(dǎo)價(jià)格（200元/次），而自費(fèi)病人的高于政府指導(dǎo)價(jià)格的結(jié)算價(jià)格（600元/次）則沒有公示。
二是在服務(wù)項(xiàng)目中有分解重復(fù)收費(fèi)等行為。在2011年對(duì)民營醫(yī)院的專項(xiàng)醫(yī)療服務(wù)價(jià)格檢查中，我們發(fā)現(xiàn)有少部分醫(yī)院在收費(fèi)項(xiàng)目中本不應(yīng)另行收費(fèi)的耗材而出現(xiàn)另外收費(fèi)的行為。如：對(duì)醫(yī)保病人不應(yīng)另行收費(fèi)的一次性凈單等沒有按規(guī)定內(nèi)含在手術(shù)費(fèi)中，而是在手術(shù)費(fèi)外另外收費(fèi)。一次性耗材按規(guī)定應(yīng)實(shí)行順加差率最高不超過省公布的最高指導(dǎo)價(jià)格，但實(shí)際沒有執(zhí)行加價(jià)率的規(guī)定等。
三是在經(jīng)營藥品中有超價(jià)銷售等行為。按現(xiàn)行藥品價(jià)格政策規(guī)定，民營醫(yī)院銷售政府定價(jià)藥品可在不超國家、省公布的最高零售價(jià)格內(nèi)作價(jià)銷售，但實(shí)際銷售中，對(duì)于政府定價(jià)管理目錄的藥品價(jià)格也發(fā)現(xiàn)有少量超價(jià)銷售行為。如：2011年上半年我們對(duì)某家民營醫(yī)院的檢查中抽查了8份住院病人結(jié)算清單，發(fā)現(xiàn)有10多個(gè)藥品有超價(jià)銷售行為，雖然超價(jià)不多，但全部超過了政府公布的最高零售價(jià)格。
四是市場調(diào)節(jié)價(jià)藥價(jià)過高，病人投訴較多。目前，對(duì)市場調(diào)節(jié)價(jià)藥品的價(jià)格由民營醫(yī)院自主定價(jià)，但在實(shí)際執(zhí)行中，民營醫(yī)院對(duì)市場調(diào)節(jié)價(jià)藥品定價(jià)不合理，價(jià)格水平過高，甚至是社會(huì)藥店的幾倍，為此，病人投訴較多。近期有病人通過市長信箱連續(xù)二次反映了該市某家民營醫(yī)院銷售的胃樂新膠囊（48粒）每盒銷價(jià)為68元，但社會(huì)藥店銷售不同生產(chǎn)廠家的同類藥品價(jià)格僅為5.5元，民營醫(yī)院銷價(jià)是社會(huì)藥店的多數(shù)倍引發(fā)了病人的不滿和投訴，后經(jīng)由價(jià)格部門協(xié)調(diào)，希望該民營醫(yī)院能適當(dāng)把過高的價(jià)格水平放到合理的價(jià)位，但該民營醫(yī)院未予采納。
3.3.2 過度廣告夸大療效，引發(fā)醫(yī)患糾紛
常州市民營醫(yī)院大多還處于起步階段，為引導(dǎo)病人就診，投入資金，大量做廣告，并在廣告中夸大其詞、過度宣傳醫(yī)療效果，廣告內(nèi)容與工商部門核準(zhǔn)內(nèi)容不盡一致。有的民營醫(yī)院超范圍開展宮腔鏡人流手術(shù)，而直接反映在收費(fèi)價(jià)格中偏高，造成濫用檢查、過度用藥，導(dǎo)致醫(yī)患糾紛。而民營醫(yī)院的過度宣傳、過度診療等行為又極易引發(fā)社會(huì)反響。如2011年上半年該市某家醫(yī)院過度診療廣告引發(fā)了“化龍巷”熱議和質(zhì)疑，引發(fā)了社會(huì)對(duì)整個(gè)民營醫(yī)院的誠信危機(jī)。
3.3.3 競爭手段不規(guī)范，“公信度”不高
主要表現(xiàn)為有些民營醫(yī)院存在急功近利的短期行為，不顧自身技術(shù)條件，一味“挽留”病人，不到萬不得已不讓轉(zhuǎn)院，有的因此釀成醫(yī)療事故；有的民營醫(yī)院將聘請(qǐng)的廠礦醫(yī)院、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院退休醫(yī)生“包裝”成高級(jí)專家欺騙病人。北京一家媒體曾進(jìn)行了一次有關(guān)民營醫(yī)院公信度的抽樣調(diào)查。結(jié)果顯示，在1 500名受訪者中，有61.3%的人明確表示“民營醫(yī)院社會(huì)公信度差，不值得信賴”，只有8%的人表示在“小病”情況下愿意到民營醫(yī)院就診，而愿意到民營醫(yī)院住院的比例更低，僅為1.2%。醫(yī)療機(jī)構(gòu)具有自身的社會(huì)特殊性，一些民營醫(yī)院不能充分認(rèn)識(shí)到這一點(diǎn)，只強(qiáng)調(diào)企業(yè)化經(jīng)營的功利性，忽視了醫(yī)療機(jī)構(gòu)的社會(huì)性。據(jù)分析，醫(yī)療機(jī)構(gòu)的投資收回周期一般在10年以上，一些民營醫(yī)院將投資回報(bào)期定得很短，這就不可避免地出現(xiàn)違背醫(yī)療機(jī)構(gòu)自身規(guī)律的經(jīng)營行為的發(fā)生，在人民群眾心目中形成了民營醫(yī)院“一心牟利”的負(fù)面印象，不僅會(huì)影響民營醫(yī)院本身的健康發(fā)展，同時(shí)也不利于整個(gè)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的改革與發(fā)展。
4 促進(jìn)我市民營醫(yī)院發(fā)展的對(duì)策
2011年，國家、省雖然已先后出臺(tái)了“關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)和引導(dǎo)社會(huì)資本舉辦醫(yī)療機(jī)構(gòu)的意見”，對(duì)鼓勵(lì)和引導(dǎo)社會(huì)資本舉辦醫(yī)療機(jī)構(gòu)出臺(tái)了一系列政策措施。落實(shí)好各項(xiàng)政策措施，一定會(huì)較好地促進(jìn)民營醫(yī)院的發(fā)展。我們也認(rèn)為，價(jià)格機(jī)制不健全、管理不到位、行為不規(guī)范是制約民營醫(yī)院健康發(fā)展的一個(gè)主要因素。因此，幫助民營醫(yī)院強(qiáng)化價(jià)格管理是民營醫(yī)院走上良性發(fā)展之路的重要舉措。
4.1 竭誠提供價(jià)格服務(wù)，促進(jìn)民營醫(yī)院自我約束
第一，提供醫(yī)藥價(jià)格信息服務(wù)，推進(jìn)民營醫(yī)院陽光收費(fèi)公示。價(jià)格部門要及時(shí)把的醫(yī)療收費(fèi)價(jià)格和藥品文件同步抄送或提供給民營醫(yī)院，使民營醫(yī)院掌握、了解當(dāng)前醫(yī)療服務(wù)價(jià)格和藥品價(jià)格政策規(guī)定。同時(shí)，進(jìn)一步規(guī)范民營醫(yī)院醫(yī)療收費(fèi)公示和門診、住院收費(fèi)清單行為；統(tǒng)一醫(yī)療收費(fèi)公示和門診、住院收費(fèi)清單的格式、內(nèi)容、形式等，尤其是醫(yī)療服務(wù)價(jià)格實(shí)行雙軌制的民營醫(yī)院要明確公示同種診療服務(wù)項(xiàng)目醫(yī)保病人和自費(fèi)病人分別實(shí)行的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。
第二，建立與民營醫(yī)院的價(jià)格服務(wù)聯(lián)系制度。進(jìn)一步加強(qiáng)與民營醫(yī)院的溝通和聯(lián)系，以會(huì)代訓(xùn)，加強(qiáng)民營醫(yī)院醫(yī)藥價(jià)格政策的宣傳、指導(dǎo)、培訓(xùn)，使民營醫(yī)院全面理解、掌握醫(yī)藥價(jià)格政策，執(zhí)行好醫(yī)藥價(jià)格政策。
4.2 幫助建立醫(yī)藥價(jià)格管理制度，促進(jìn)管理規(guī)范
第一，制定印發(fā)常州市民營醫(yī)院價(jià)格管理辦法。指導(dǎo)民營醫(yī)院建立、健全價(jià)格管理制度，要求民營醫(yī)院內(nèi)部要明確一個(gè)科室設(shè)立一名專職物價(jià)員，專職從事本院的醫(yī)藥價(jià)格管理工作。
第二，建立民營醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)價(jià)格查詢、投訴制度。在民營醫(yī)院服務(wù)臺(tái)設(shè)立咨詢臺(tái)、醒目位置公示投訴電話，受理病人、家屬的查詢咨詢及投訴業(yè)務(wù)，實(shí)行首問負(fù)責(zé)制，妥善處理、及時(shí)記錄，每月下發(fā)本院醫(yī)療服務(wù)價(jià)格投訴處理簡報(bào)，使各服務(wù)單位不再出現(xiàn)類似問題，提高病人的滿意度。同時(shí)，有條件的民營醫(yī)院要建立計(jì)算機(jī)查詢系統(tǒng)，提高民營醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)價(jià)格的透明度，接受病人和社會(huì)監(jiān)督，維護(hù)病人的權(quán)益。
第三，建立民營醫(yī)院醫(yī)藥價(jià)格備案約束制度。積極引導(dǎo)民營醫(yī)院合理制定醫(yī)療收費(fèi)服務(wù)價(jià)格和市場調(diào)節(jié)價(jià)藥品價(jià)格，對(duì)民營醫(yī)院開展的診療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、醫(yī)用耗材和藥品價(jià)格實(shí)行備案制度，對(duì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不合理或價(jià)格偏高的進(jìn)行約束。
第四，建立民營醫(yī)院新增醫(yī)療項(xiàng)目申報(bào)和特需醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目的備案管理制度。為促進(jìn)民營醫(yī)院醫(yī)療服務(wù)技術(shù)的進(jìn)步，鼓勵(lì)民營醫(yī)院開發(fā)新技術(shù)、新診療服務(wù)項(xiàng)目，對(duì)新開發(fā)的診療服務(wù)項(xiàng)目實(shí)行專家論證制度，并經(jīng)有關(guān)部門審核同意后，允許民營醫(yī)院開展新技術(shù)診療服務(wù)。同時(shí)，要加強(qiáng)民營醫(yī)院特需醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目、價(jià)格的管理。特需醫(yī)療服務(wù)是與基本醫(yī)療服務(wù)相對(duì)應(yīng)的診療服務(wù)，是醫(yī)療水平較高的民營醫(yī)院在政策的允許下，利用醫(yī)院現(xiàn)有資源，向有較強(qiáng)消費(fèi)能力的、需要優(yōu)質(zhì)快捷醫(yī)療服務(wù)的人群，提供服務(wù)質(zhì)量和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)都相對(duì)較高的非公益性的醫(yī)療服務(wù)。為此，加強(qiáng)民營醫(yī)院的特需醫(yī)療服務(wù)價(jià)格管理也很重要：一是對(duì)特需醫(yī)療服務(wù)實(shí)行價(jià)格備案核準(zhǔn)制。對(duì)特需醫(yī)療服務(wù)由醫(yī)院自主定價(jià)，以發(fā)揮市場機(jī)制的作用，促使醫(yī)療機(jī)構(gòu)按質(zhì)價(jià)相符的原則確定服務(wù)價(jià)格，加強(qiáng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)間的競爭和自我約束，但必須報(bào)經(jīng)價(jià)格主管部門備案審核同意后公布實(shí)施。二是加強(qiáng)對(duì)特需醫(yī)療服務(wù)業(yè)務(wù)收入的監(jiān)管。開展特需醫(yī)療服務(wù)的民營醫(yī)院應(yīng)對(duì)其特需醫(yī)療服務(wù)的收支情況實(shí)行獨(dú)立核算，出具醫(yī)療服務(wù)收據(jù)時(shí)，應(yīng)注明“特需醫(yī)療服務(wù)”字樣。特需醫(yī)療服務(wù)的盈利部分應(yīng)用于補(bǔ)充基本醫(yī)療服務(wù)的經(jīng)費(fèi)缺口和醫(yī)院的建設(shè)發(fā)展，并接受物價(jià)、衛(wèi)生、財(cái)政和審計(jì)等部門的監(jiān)督、檢查。三是開展特需醫(yī)療服務(wù)的民營醫(yī)院應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行明碼標(biāo)價(jià)的有關(guān)規(guī)定，公開服務(wù)項(xiàng)目和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，由病人自主選擇并接受社會(huì)監(jiān)督。
4.3 推進(jìn)民營醫(yī)院價(jià)格誠信建設(shè)，幫助民營醫(yī)院提高社會(huì)公信度
誠信是一個(gè)企業(yè)生存和發(fā)展的根基，民營醫(yī)院要發(fā)展必須要建立良好的口碑和信譽(yù)。近年來，物價(jià)部門一直致力于誠信單位的建設(shè)，為此，要幫助民營醫(yī)院創(chuàng)建價(jià)格誠信單位，作為民營醫(yī)院也要不斷規(guī)范自身的價(jià)格行為，創(chuàng)造條件爭做價(jià)格誠信單位，努力打造自身的品牌，以此擴(kuò)大社會(huì)影響，理解和支持民營醫(yī)院的發(fā)展。
4.4 降低民營醫(yī)院水電氣價(jià)格，幫助其減負(fù)增效
目前，民營醫(yī)院水電氣價(jià)格高于公立醫(yī)院，根據(jù)2011年國家、省出臺(tái)的關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)和引導(dǎo)社會(huì)資本舉辦醫(yī)療機(jī)構(gòu)的有關(guān)政策規(guī)定，社會(huì)資本舉辦的醫(yī)療機(jī)構(gòu)用電、用水、用氣、用熱等公用支出標(biāo)準(zhǔn)與公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)同價(jià)。為此，我們將積極協(xié)調(diào)民營醫(yī)院水電氣價(jià)格執(zhí)行問題，幫助民營醫(yī)院減負(fù)增效。
4.5 積極呼吁有關(guān)部門結(jié)合醫(yī)改加大對(duì)民營醫(yī)院的扶持、監(jiān)管力度
重點(diǎn)是要盡快完善扶持民營醫(yī)院發(fā)展的政策措施，改善生存環(huán)境。
一是有關(guān)監(jiān)管部門要結(jié)合實(shí)際盡快制定和完善鼓勵(lì)引導(dǎo)社會(huì)資本舉辦醫(yī)療機(jī)構(gòu)的實(shí)施細(xì)則和配套文件，抓緊清理和修改涉及非公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)準(zhǔn)入、執(zhí)業(yè)、監(jiān)管等方面的文件，消除阻礙非公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)發(fā)展的政策障礙，促進(jìn)非公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)持續(xù)、健康地發(fā)展。
二是政府部門和新聞媒體應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)民營醫(yī)院地位和作用的宣傳。給民營醫(yī)院“正名”，努力轉(zhuǎn)變社會(huì)特別是政府部門自身對(duì)民營醫(yī)院的偏見。民營醫(yī)院本身也要努力創(chuàng)建“品牌”，提高自身信譽(yù)度，取得社會(huì)的認(rèn)可和信賴。
三是鼓勵(lì)有條件的民營醫(yī)院轉(zhuǎn)辦非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)。目前，常州市民營醫(yī)院基本為營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)，但根據(jù)2011年國家有關(guān)政策可申請(qǐng)轉(zhuǎn)為民營非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)。經(jīng)依法變更為非營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)后可按規(guī)定分別執(zhí)行國家有關(guān)價(jià)格和稅收政策。
四是有關(guān)部門要適度調(diào)整和完善民營醫(yī)院的分類稅收政策。對(duì)于民營醫(yī)院用于改善病人醫(yī)療條件的基本建設(shè)和設(shè)備投資，以及用于社會(huì)疾病防治、公共福利和困難病人醫(yī)療費(fèi)減免的費(fèi)用，應(yīng)允許酌情作部分和全額抵扣稅金。對(duì)于創(chuàng)辦民營醫(yī)院的用地，應(yīng)按公益用地性質(zhì)實(shí)行協(xié)議出讓，其中用地規(guī)模較大的應(yīng)給子分期支付出讓金的優(yōu)惠政策。對(duì)于非營利性民營醫(yī)院的用地，可申請(qǐng)劃撥使用，民營醫(yī)院的基本建設(shè)項(xiàng)目可全免或部分免交城建配套費(fèi)和有關(guān)規(guī)費(fèi)。
五是有關(guān)部門要為民營醫(yī)院吸引人才、留住人才創(chuàng)造較好的政策環(huán)境。探索試行公立醫(yī)院醫(yī)師多點(diǎn)執(zhí)業(yè)的政策措施，鼓勵(lì)醫(yī)務(wù)人員合理流動(dòng)。在診療科目準(zhǔn)入、人才引進(jìn)、技術(shù)職稱評(píng)定、科研招投標(biāo)、參加學(xué)術(shù)團(tuán)體和學(xué)術(shù)活動(dòng)等方面，享受與公立醫(yī)院同等的待遇。
六是有關(guān)部門要擴(kuò)大民營醫(yī)院參與醫(yī)保的范圍，并建立非公醫(yī)院等級(jí)評(píng)定機(jī)制。目前，醫(yī)保定點(diǎn)政策已對(duì)民營醫(yī)院作了部分開放，對(duì)吸納病人進(jìn)入民營醫(yī)院就診起到了積極作用，但目前醫(yī)保范圍還偏小，一定程度上限制了一些醫(yī)保病人的就醫(yī)選擇權(quán)，為此，建議對(duì)符合醫(yī)保定點(diǎn)條件的民營醫(yī)院全面開放醫(yī)保范圍，如：公務(wù)員、老干部等補(bǔ)助醫(yī)保、新農(nóng)合醫(yī)保等。同時(shí)，有關(guān)部門要盡快建立對(duì)民營醫(yī)院的等級(jí)評(píng)定辦法，不能簡單搞“一刀切”，全部參照社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)機(jī)構(gòu)一級(jí)標(biāo)準(zhǔn)定。對(duì)達(dá)到一定辦醫(yī)規(guī)模，并在技術(shù)力量、診療設(shè)備領(lǐng)先的民營醫(yī)院可評(píng)定為更高等級(jí)的醫(yī)院，或者對(duì)民營醫(yī)院力量較強(qiáng)的?？疲诩夹g(shù)力量、診療設(shè)備在全市某醫(yī)療領(lǐng)域領(lǐng)先、特色診療顯著優(yōu)于公立醫(yī)院的，可根據(jù)科室定等級(jí)，為推進(jìn)民營醫(yī)院?？萍夹g(shù)上等級(jí)創(chuàng)造條件。
4.6 堅(jiān)持“兩手抓”、“兩手都要硬”的監(jiān)管原則
根據(jù)財(cái)稅[2008]170號(hào)的規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)(包括接受捐贈(zèng)、實(shí)物投資，下同)或者自制(包括改擴(kuò)建、安裝，下同)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)從銷項(xiàng)稅額中抵扣。在該條及細(xì)則中應(yīng)當(dāng)注意：
(1)可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)是指“使用期限超過12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等”。在實(shí)施中，如何才算與“生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)”；是否包含“間接相關(guān)”?如企業(yè)為了辦公、職工培訓(xùn)、醫(yī)療服務(wù)而購入的設(shè)備等固定資產(chǎn)，是否屬于可抵扣范圍。筆者認(rèn)為對(duì)于這種間接相關(guān)的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)根據(jù)相關(guān)的密切程度來判斷，辦公、職工培訓(xùn)主要是為生產(chǎn)服務(wù)，應(yīng)歸屬于可抵扣的范圍，醫(yī)療服務(wù)更傾向集體福利，應(yīng)歸屬于不能抵扣的范圍。對(duì)于專業(yè)的培訓(xùn)機(jī)構(gòu)及醫(yī)療養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，其醫(yī)療服務(wù)屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，購進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。
(2)非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程。因此企業(yè)用于自行建造廠房等不動(dòng)產(chǎn)的貨物(包括存貨和工程物資等)所負(fù)擔(dān)的增值稅不能抵扣，需記入“在建工程”。
(3)納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車、汽車、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。
二、注意允許抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的時(shí)間界定
財(cái)稅[2008]170號(hào)規(guī)定，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后(含1月1日，下同)實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。值得注意的是，對(duì)于2008年12月31日前已經(jīng)簽定固定資產(chǎn)購買合同，但增值稅發(fā)票于2009年1月1日后開具的，不能夠在2009年享受固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的待遇。
準(zhǔn)確把握好以上兩個(gè)界定非常重要。對(duì)公司而言，稅收籌劃(節(jié)稅)是企業(yè)經(jīng)營理性的選擇。而稅收籌劃是納稅人在法律規(guī)定的許可范圍內(nèi)，根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過對(duì)經(jīng)營活動(dòng)的事先籌劃與合理安排，進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得正當(dāng)?shù)亩愂绽?。這就要求財(cái)務(wù)人員要準(zhǔn)確把握稅收政策的時(shí)間和抵扣范圍的界定，在納稅義務(wù)確認(rèn)之前對(duì)相關(guān)經(jīng)營行為事先籌劃與合理安排，以達(dá)到節(jié)約稅金支出的目的。對(duì)稅務(wù)人員而言，如果沒能正確理解，在稅務(wù)稽查中就很難對(duì)運(yùn)用這一政策時(shí)存在偷、漏稅的納稅行為作出正確判斷，從而嚴(yán)重影響國家的利益。
三、適當(dāng)細(xì)化相關(guān)科目
增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)允許扣除增值稅的固定資產(chǎn)的范圍作了嚴(yán)格限制，不包括不動(dòng)產(chǎn)和存量設(shè)備中所含的增值稅款。這將導(dǎo)致：固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)不一致；固定資產(chǎn)重估計(jì)價(jià)發(fā)生困難；銷售已使用的固定資產(chǎn)應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅；已抵扣或已記入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)改變用途需進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。已抵扣或已記入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)改變用途，用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、免稅項(xiàng)目、集體福利等不予抵扣的情形的，納稅人應(yīng)該在當(dāng)月正確計(jì)算出應(yīng)從增值稅抵扣額中轉(zhuǎn)出的稅額。對(duì)此，建議增設(shè)相關(guān)明細(xì)賬分別核算，如“固定資產(chǎn)――××設(shè)備(含稅價(jià))”、“固定資產(chǎn)――××設(shè)備(不含稅價(jià))”；“累計(jì)‘折舊――××設(shè)備(含稅價(jià))”、“累計(jì)折舊――××設(shè)備(不含稅價(jià))”；“應(yīng)交稅費(fèi)――增值稅(待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng))”、“應(yīng)交稅費(fèi)――增值稅(已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅)”等。
(1)增設(shè)“固定資產(chǎn)”、“累計(jì)折舊”明細(xì)賬，將含稅和不含稅的區(qū)分開，為報(bào)表披露提供數(shù)據(jù)，給稅務(wù)稽查提供方便。
(2)增設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)”待抵、已抵明細(xì)科目，將企業(yè)自己核算的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額與稅務(wù)部門經(jīng)審核后允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額分開核算。這可避免在實(shí)際操作時(shí)，給企業(yè)的會(huì)計(jì)核算、報(bào)表披露和稅收征、納帶來不便。
(3)增設(shè)相關(guān)明細(xì)賬便于固定資產(chǎn)評(píng)估。當(dāng)企業(yè)在發(fā)生重組、固定資產(chǎn)投資、捐贈(zèng)以及非貨幣換等特殊行為而需要重新評(píng)估確認(rèn)固定資產(chǎn)價(jià)值時(shí)，企業(yè)應(yīng)就含增值稅固定資產(chǎn)與不含增值稅固定資產(chǎn)分別加以評(píng)估。由于企業(yè)在購入新設(shè)備時(shí)就已經(jīng)分別核算了含稅與不含稅固定資產(chǎn)，因此在評(píng)估時(shí)可以按類來評(píng)估。
四、適當(dāng)披露會(huì)計(jì)報(bào)表的影響
德國
德國醫(yī)療保障制度由社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)和商業(yè)健康保險(xiǎn)組成,月工資收入超過法定界限(4000歐元/月)的居民可自愿選擇參加法定社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)或是商業(yè)健康保險(xiǎn)。[3]德國的商業(yè)健康保險(xiǎn)業(yè)走的是專業(yè)化經(jīng)營道路,2007年德國商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率達(dá)到27.97%,其中,基本型商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率為10.4%,費(fèi)用補(bǔ)充型商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率為17.5%。專業(yè)化經(jīng)營和管理專業(yè)化經(jīng)營是指健康保險(xiǎn)業(yè)在專屬經(jīng)營和監(jiān)管的環(huán)境下,創(chuàng)新健康保險(xiǎn)管理技術(shù)、延長健康保險(xiǎn)產(chǎn)業(yè)鏈、加強(qiáng)與醫(yī)療機(jī)構(gòu)的合作,并積極參與政府醫(yī)療保障項(xiàng)目,為消費(fèi)者提供綜合質(zhì)優(yōu)的健康管理服務(wù)和保險(xiǎn)。在德國,保險(xiǎn)業(yè)實(shí)行壽險(xiǎn)、財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)、健康保險(xiǎn)分業(yè)經(jīng)營,即經(jīng)營壽險(xiǎn)和財(cái)產(chǎn)險(xiǎn)的公司不得經(jīng)營商業(yè)健康保險(xiǎn),反之亦然。由于商業(yè)健康保險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生率與壽險(xiǎn)有著明顯區(qū)別,前者是基于疾病發(fā)生率而后者是基于死亡率來計(jì)算,因此,專業(yè)化經(jīng)營有利于商業(yè)健康保險(xiǎn)建立本行業(yè)的精算原理、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及控制技術(shù)、管理方法等,并有利于監(jiān)管以保護(hù)消費(fèi)者利益。在德國有48家專業(yè)經(jīng)營商業(yè)健康保險(xiǎn)的公司,建立起獨(dú)特的醫(yī)療健康網(wǎng)絡(luò),在產(chǎn)品開發(fā)、核算定價(jià)、核保核賠、信息系統(tǒng)、數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)和分析、經(jīng)營流程、客戶服務(wù)和管理、醫(yī)院管理等方面積累了豐富經(jīng)驗(yàn)。[6]而在拓寬健康保險(xiǎn)產(chǎn)業(yè)鏈方面,慕尼黑再保險(xiǎn)公司旗下最大的健康險(xiǎn)公司———德國健康保險(xiǎn)公司(DeutscheKrankenversicherung,DKV)于2001年啟動(dòng)了“ThinkHealthcare”(關(guān)注健康)的長期戰(zhàn)略,以不斷整合健康管理和醫(yī)療服務(wù)資源,其中DKV子公司Almeda通過遠(yuǎn)距離遙控和監(jiān)測技術(shù)提供專業(yè)化疾病管理服務(wù)。[7]此外,德國商業(yè)健康保險(xiǎn)業(yè)非常重視精算人才培養(yǎng),這有助于降低商業(yè)健康保險(xiǎn)的各類經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。目前,德國精算學(xué)會(huì)1710名會(huì)員中約有250名健康保險(xiǎn)精算師及250~300名數(shù)學(xué)家,主要為40多家專業(yè)健康保險(xiǎn)公司提供服務(wù),包括健康保險(xiǎn)新產(chǎn)品費(fèi)率計(jì)算、理賠資料分析、費(fèi)率調(diào)整、準(zhǔn)備金計(jì)算等。多層次的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)德國商業(yè)健康保險(xiǎn)公司非常重視產(chǎn)品的創(chuàng)新與開發(fā),滿足不同群體需求以提升公司競爭力,其中,既包括針對(duì)不參加社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)的替代型產(chǎn)品,也有針對(duì)已參加社會(huì)醫(yī)療保險(xiǎn)的補(bǔ)充型醫(yī)療保險(xiǎn)產(chǎn)品和項(xiàng)目。[9]替代型保險(xiǎn)主要包括綜合醫(yī)療費(fèi)用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)(包含門診、住院、牙科治療等費(fèi)用)、收入保證保險(xiǎn)業(yè)務(wù)、自愿長期護(hù)理保險(xiǎn)業(yè)務(wù),這是目前德國商業(yè)健康保險(xiǎn)的主營業(yè)務(wù)。補(bǔ)充型醫(yī)療保險(xiǎn)主要包括附加住院費(fèi)用保險(xiǎn)、附加門診費(fèi)用保險(xiǎn)、附加住院津貼保險(xiǎn)、附加收入保證保險(xiǎn)、預(yù)防保健費(fèi)用保險(xiǎn)、健康服務(wù)提供,主要定位于中高收入人群,類似于高端商業(yè)健康保險(xiǎn)。
美國
美國商業(yè)健康保險(xiǎn)市場非常發(fā)達(dá),其經(jīng)營主體眾多、保險(xiǎn)產(chǎn)品品種繁多,趨向于由專業(yè)健康保險(xiǎn)公司經(jīng)營,其2007年商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率達(dá)到65.5%,其中,基本型商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率為57.9%,費(fèi)用補(bǔ)充型商業(yè)健康保險(xiǎn)覆蓋率為7.6%。[3]管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式雖然商業(yè)健康保險(xiǎn)的運(yùn)作效率高、產(chǎn)品品種豐富且多樣化,但是以商業(yè)健康保險(xiǎn)為主體的醫(yī)療保障體系中存在的主要問題包括公平性較差、醫(yī)藥費(fèi)用較高。因此,為了控制醫(yī)療費(fèi)用上漲并降低風(fēng)險(xiǎn),美國于20世紀(jì)70年代開始引入管理式醫(yī)療模式。由于醫(yī)療衛(wèi)生費(fèi)用不斷上漲,美國政府于1973年通過了健康維護(hù)組織法案,允許更多商業(yè)健康保險(xiǎn)公司參與政府的醫(yī)療保障制度管理,開始了管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式的探索。管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式主要通過保險(xiǎn)公司與醫(yī)院職能融合,保險(xiǎn)公司不僅負(fù)責(zé)費(fèi)用的收取和賠付,而且進(jìn)一步介入醫(yī)療服務(wù)提供和監(jiān)督過程。美國管理式醫(yī)療保險(xiǎn)組織由HMO、優(yōu)先醫(yī)療服務(wù)提供者組織(PreferredProviderOrganization,PPO)、排他性醫(yī)療服務(wù)提供者組織(ExclusiveProviderOrgani-zation,EPO)、服務(wù)點(diǎn)計(jì)劃(PointofService,POS)組成,其中以HMO為主體。[10]與傳統(tǒng)商業(yè)健康保險(xiǎn)模式相比,管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式能主動(dòng)控制風(fēng)險(xiǎn),有效降低醫(yī)療費(fèi)用,提高服務(wù)效率及質(zhì)量。由于在管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式下,保險(xiǎn)公司可以通過按人數(shù)預(yù)付費(fèi)方式直接或間接介入醫(yī)療機(jī)構(gòu)監(jiān)督和管理,來控制醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量和費(fèi)用,并可以執(zhí)行對(duì)重大醫(yī)療方案的審查,因此,保險(xiǎn)公司能積極主動(dòng)地參與到醫(yī)療成本控制。納入健康管理理念美國商業(yè)健康保險(xiǎn)公司在保險(xiǎn)產(chǎn)品及服務(wù)中非常重視健康管理及疾病的預(yù)防,即通過組織和管理上的創(chuàng)新來更好地促進(jìn)居民健康,達(dá)到控制醫(yī)療費(fèi)用快速上漲、降低健康保險(xiǎn)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等目的。例如美國最大的健康險(xiǎn)公司維朋,開發(fā)了一系列標(biāo)準(zhǔn)化的醫(yī)療服務(wù)方案,根據(jù)被保險(xiǎn)人健康狀況提供分類保障計(jì)劃。而在服務(wù)提供過程中,通過家庭醫(yī)師轉(zhuǎn)診推薦制,對(duì)居民更好地進(jìn)行健康管理,并遏制過度需求,控制費(fèi)用增長。研究表明,納入健康管理理念的管理式醫(yī)療保險(xiǎn)模式在費(fèi)用控制方面取得了一定成績,HMO可以比傳統(tǒng)商業(yè)健康保險(xiǎn)組織低14.7%的成本來提供相同保障范圍和醫(yī)療服務(wù),而PPO則能以低6.1%的成本來提供。
關(guān)鍵詞：合理避稅；應(yīng)用；案例分析
中圖分類號(hào)：F81 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
1 合理避稅的意義
避稅有正當(dāng)避稅與不正當(dāng)避稅之區(qū)別。正當(dāng)避稅是符合國家稅收政策導(dǎo)向的，甚至是稅收政策予以引導(dǎo)和鼓勵(lì)的，它又稱稅收籌劃。而不正當(dāng)避稅則是與國家稅收政策導(dǎo)向相為違背的。如有的國家對(duì)煙酒征收較高的稅收，有的人采取少喝酒少抽煙的方法，以達(dá)到少納稅的目的，這種行為符合國家稅收政策導(dǎo)向，因此它是一種正當(dāng)避稅，具有合法性、籌劃性、綜合性、整體性、目的性和普遍性。可見合法避稅不但可以為企業(yè)提供很大的稅收利益，而作為執(zhí)法部門，納稅人的行為又符合國家稅收政策導(dǎo)向，為國家所鼓勵(lì)和倡導(dǎo)。
企業(yè)合理避稅，客觀上促進(jìn)了國家稅收制度的健全和完善企業(yè)合理避稅，客觀上促進(jìn)了國家稅收制度的健全和完善。雖然避稅行為可能被認(rèn)為是不道德的，但避稅所使用的方式是合法的，而且不具有欺詐性質(zhì)。避稅對(duì)已有稅法不完善及其特有缺陷所作的顯示說明，它說明了現(xiàn)有稅法的不健全特征。稅務(wù)當(dāng)局往往要根據(jù)避稅情況所顯示出來的稅法缺陷采取相應(yīng)措施對(duì)現(xiàn)有稅法進(jìn)行修改和糾正。所以通過對(duì)避稅問題的研究可以進(jìn)一步完善國家稅收制度，有助于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步和發(fā)展。
2 中小企業(yè)常用的避稅方法
中小企業(yè)所從事行業(yè)的不同，其避稅方法也千差萬別，簡單來說主要有以下幾種：
2.1 中小企業(yè)類型避稅法
不同稅率臨界點(diǎn)避稅。對(duì)中小企業(yè)來說并非業(yè)務(wù)規(guī)模越大越好，從合理避稅角度看，企業(yè)選擇適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)規(guī)模將會(huì)對(duì)納稅的數(shù)額產(chǎn)生一定的影響，從而直接影響企業(yè)的利潤。但企業(yè)的業(yè)務(wù)規(guī)模又對(duì)企業(yè)的營業(yè)量以及國家政策的利用產(chǎn)生較大的影響，因此，選擇何種臨界點(diǎn)還需結(jié)合企業(yè)自身的情況而定。
利用企業(yè)分立節(jié)稅。企業(yè)分立是指將一個(gè)企業(yè)依照法律規(guī)定，分成兩個(gè)或者兩個(gè)以上的新企業(yè)的法律行為。這種實(shí)質(zhì)上的企業(yè)存續(xù)，為合理避稅提供了可能。企業(yè)分立的籌劃思想和利用兩檔優(yōu)惠稅率籌劃的思想類似，就是把較大稅率的企業(yè)分成兩個(gè)或更多的較小稅率企業(yè)，從而從總量上減少納稅數(shù)額，以達(dá)到合理避稅的目的，但企業(yè)的分離不但會(huì)對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接的影響，而且分立公司所需的費(fèi)用將直接減少企業(yè)的利潤，中小企業(yè)需結(jié)合自身情況并對(duì)成本進(jìn)行周密的預(yù)算后謹(jǐn)慎使用。
企業(yè)聯(lián)合避稅。幾個(gè)企業(yè)之間組成經(jīng)濟(jì)組織，企業(yè)內(nèi)部之間相互提品可以避免交易外表，消除營業(yè)稅；同時(shí)經(jīng)濟(jì)組織對(duì)利潤采用“先分后稅”的方法，各企業(yè)拿回各自利潤后再并入企業(yè)利潤一并征收所得稅，可以起到一定的避稅作用。
2.2 充分利用國家政策避稅
“避稅綠洲”好乘涼。在我國，在一些特殊地帶開設(shè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、服務(wù)型企業(yè)和從事高新技術(shù)開發(fā)的企業(yè)可以享受較大的稅收優(yōu)惠，如：經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海城市經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)等地區(qū)，此類地區(qū)被稱為“避稅綠洲”。中小企業(yè)如選擇在此類地區(qū)從事合適的行業(yè)，可以起到較好的避稅效果。但企業(yè)在選擇地方是要充分考慮自身行業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)或有成本進(jìn)行較為全面的預(yù)算，才能較好做到合理避稅。
進(jìn)入到特殊行業(yè)。在我國，國家為鼓勵(lì)從事特殊行業(yè)加強(qiáng)社會(huì)保障針對(duì)一些行業(yè)實(shí)施了一些特殊的稅負(fù)減免制度，我國稅法規(guī)定：托兒所、幼兒園、養(yǎng)老院、殘疾人福利機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)育服務(wù)，免交營業(yè)稅；婚姻介紹、殯葬服務(wù)，免交營業(yè)稅；醫(yī)院、診所和其他醫(yī)療機(jī)構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，免交營業(yè)稅；安置“四殘人員”占生產(chǎn)人員35%以上的民政福利企業(yè)，其經(jīng)營屬于營業(yè)稅“服務(wù)業(yè)”稅目范圍內(nèi)（廣告業(yè)除外）的企業(yè)，免交營業(yè)稅；殘疾人員個(gè)人提供的勞務(wù)，免交營業(yè)稅。
2.3 轉(zhuǎn)移成本費(fèi)用避稅法
利用“預(yù)提費(fèi)用”賬戶轉(zhuǎn)移稅負(fù)。我國會(huì)計(jì)制度規(guī)定：預(yù)提費(fèi)用賬戶核算企業(yè)預(yù)先提取、計(jì)入現(xiàn)期成本費(fèi)用中，而在以后可能發(fā)生的大額費(fèi)用，如預(yù)提的修理費(fèi)等，預(yù)提費(fèi)用預(yù)提時(shí)，直接加大“制造費(fèi)用”“管理費(fèi)用”“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等，但不需要以正式支付憑證為依據(jù)入賬，待實(shí)際發(fā)生費(fèi)用時(shí)再從預(yù)提費(fèi)用中列支。折舊的核算是一個(gè)成本分?jǐn)偟倪^程，折舊的計(jì)提會(huì)影響到所得稅，企業(yè)可盡量的縮短折舊年限，這樣折舊額增加，所得稅減少。
縮短攤銷期限。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，待攤費(fèi)用賬戶核算為企業(yè)已經(jīng)支出，應(yīng)由本期和以后各期分?jǐn)偟馁M(fèi)用，如低值易耗品的攤銷，出租出借包裝物的攤銷，預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)，固定資產(chǎn)修理費(fèi)，以及一次性購買印花稅票和一次繳納印花稅較大需攤銷的費(fèi)用等。一些中小型企業(yè)往往利用待攤費(fèi)用賬戶，調(diào)節(jié)企業(yè)的產(chǎn)品成本，不按照規(guī)定的待攤期限攤銷，特別是在年終時(shí)集中攤銷計(jì)入產(chǎn)品成本，加大攤銷額，截留利潤。
合理提高職工福利。中小企業(yè)私營業(yè)主在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，可以考慮在不超過計(jì)稅工資的范疇內(nèi)適當(dāng)提高員工工資，為員工辦理醫(yī)療保險(xiǎn)，建立職工養(yǎng)老基金、失業(yè)保險(xiǎn)基金和職工教育基金等統(tǒng)籌基金，進(jìn)行企業(yè)財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)和運(yùn)輸保險(xiǎn)等等。這些費(fèi)用可以在成本中列支，同時(shí)也能夠幫助私營業(yè)主調(diào)動(dòng)員工積極性，既能減少稅負(fù)，又能降低經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和福利負(fù)擔(dān)。
“銷售結(jié)算”做文章。選擇不同的銷售結(jié)算方式，推遲收入確認(rèn)的時(shí)間。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自己的實(shí)際情況，盡可能的延遲收入確認(rèn)的時(shí)間，由于貨幣時(shí)間價(jià)值的存在，延遲納稅會(huì)給企業(yè)帶來節(jié)稅的好處。
利用籌資避稅。一般來說，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所需要的資金來源主要有三種：自我積累、債務(wù)籌資、權(quán)益籌資（發(fā)行股票），債務(wù)籌資的所需要支付的利息具有一定的減稅作用，可以抵減當(dāng)其的所得稅，合理安排籌資將會(huì)為企業(yè)帶來一定的避稅作用。
租賃避稅。企業(yè)的經(jīng)營性租賃無論對(duì)于承租人還是對(duì)于出租人來說都可以起到減少所得稅的作用。對(duì)承租人來說，他在經(jīng)營活動(dòng)中要支付租金，從而沖減其利潤；對(duì)于出租人而言，租金收入要比一般經(jīng)營利潤收入銷售較優(yōu)惠的稅收待遇，有利于減少稅負(fù)。
3 案例分析：《A集團(tuán)合理避稅的方案》
企業(yè)生產(chǎn)、銷售、投資各個(gè)環(huán)節(jié)的不同安排，都可能導(dǎo)致稅負(fù)的變化。東方百納稅務(wù)師事務(wù)所合伙人姜海霖說，企業(yè)的每個(gè)動(dòng)作都要花錢，因此要學(xué)會(huì)核算同一動(dòng)作因方式不同而導(dǎo)致的成本變化。
3.1 產(chǎn)品、服務(wù)稅率從高
A集團(tuán)是一家生產(chǎn)空調(diào)設(shè)備為主的民營企業(yè)，年銷售額5億元（不含稅），年利潤1億元，年繳納各項(xiàng)稅費(fèi)5000萬元，其中增值稅3000萬元。增值稅稅負(fù)（增值稅占總銷售額的比例）高達(dá)6%，高于一般制造業(yè)企業(yè)4%～5%的平均水平。
為何增值稅稅負(fù)會(huì)比其他企業(yè)高出一大截？A集團(tuán)找了一家稅務(wù)師事務(wù)所幫他們分析原因。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，企業(yè)把空調(diào)銷售及后續(xù)安裝、維修、技術(shù)服務(wù)、運(yùn)輸?shù)葮I(yè)務(wù)收入都開在一張發(fā)票上。這是典型的混合銷售。姜海霖說，這種現(xiàn)象在制造業(yè)企業(yè)非常普遍。
假如A集團(tuán)銷售一批空調(diào)，加上后續(xù)服務(wù)所得為100萬元，其中空調(diào)價(jià)格80萬元，運(yùn)輸費(fèi)5萬元，安裝、維修等售后服務(wù)共計(jì)15萬元。售賣空調(diào)應(yīng)該繳納增值稅，現(xiàn)行稅率為17%；而其他只需繳納營業(yè)稅，現(xiàn)行稅率為3%或5%。
這種情況下，就會(huì)從高征稅。A集團(tuán)這100萬元都將按照17%的稅率繳納增值稅，共計(jì)17萬元。但如果把生產(chǎn)之外的服務(wù)性環(huán)節(jié)都剝離出去，成立獨(dú)立的運(yùn)輸公司、獨(dú)立的空調(diào)服務(wù)公司，其中20萬元就只需繳納營業(yè)稅，這樣，每100萬元可以節(jié)稅2.4萬元～2.8萬元。
3.2 利用無形資產(chǎn)能節(jié)稅
A集團(tuán)在全國各地有生產(chǎn)企業(yè)5家，其中生產(chǎn)制冷設(shè)備整機(jī)企業(yè)3家，分別是B公司、C公司和D公司。其中C公司是今年新設(shè)立的公司，所得稅稅率為二免三減半（兩年內(nèi)免繳所得稅，從第3年開始的三年所得稅稅率為16.5%），目前處在免稅期。另外兩家公司所得稅優(yōu)惠政策都已到期，現(xiàn)行稅率為33%。
可以利用無形資產(chǎn)做文章。因?yàn)镃公司是新公司，在未來5年內(nèi)都可享有免稅以及減稅優(yōu)惠。A集團(tuán)可以試著把C公司做成一個(gè)品牌企業(yè)，然后讓其他四家生產(chǎn)型企業(yè)以貼牌或者以C公司租賃其生產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行生產(chǎn)的方式，成為C公司的產(chǎn)品供應(yīng)廠家。
這樣一來，其余四家企業(yè)就必須使用C公司的品牌，也就需要向C公司繳納品牌使用費(fèi)。這個(gè)費(fèi)用可以折入企業(yè)的成本中，從而抵扣部分應(yīng)稅收入。假設(shè)其余四家公司每年分別向C公司繳納品牌使用費(fèi)600萬元，那么這2400萬元成為C公司收入后無須繳稅，四家公司可以少繳總計(jì)198萬元企業(yè)所得稅。
結(jié)語
合理避稅是企業(yè)減少資金流出的重要行為和有效方式。為了適應(yīng)飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)要求、提高資金使用效率，不少公司通過各種方式進(jìn)行納稅籌劃。與此同時(shí)，為了適應(yīng)市場競爭的要求，在依法納稅的基礎(chǔ)上，在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行納稅籌劃的行為亦得到認(rèn)可。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)注意到，納稅籌劃是存在風(fēng)險(xiǎn)以及成本的。公司應(yīng)當(dāng)權(quán)衡納稅籌劃所帶來的收益以及所消耗的費(fèi)用，做到合理、合法、有效。
參考文獻(xiàn)
[1]李成峰.怎樣合理避稅[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2012.
【關(guān)鍵詞】營利性醫(yī)院；稅收籌劃；研究
隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的發(fā)展，營利性醫(yī)院的發(fā)展也引起了更多的關(guān)注，是衛(wèi)生事業(yè)發(fā)展不可缺少的一部分。關(guān)于營利性醫(yī)院的稅收的問題也是注意的焦點(diǎn)。在2000年7月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了關(guān)于《醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)有關(guān)稅收政策的通知》，規(guī)定營利性機(jī)構(gòu)將取得的收入直接用于改善醫(yī)療衛(wèi)生條件的，自取得執(zhí)業(yè)登記之日起，3年內(nèi)給予下列免稅優(yōu)惠；對(duì)取得的醫(yī)療服務(wù)免征營業(yè)稅；對(duì)自產(chǎn)自用的制劑免征增值稅；對(duì)營利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自用的房產(chǎn)、土地、車船免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和車船使用稅。免稅到期后，營利性醫(yī)院將比照服務(wù)業(yè)企業(yè)納稅。隨著三年免稅期的終結(jié)，許多營利性醫(yī)院已進(jìn)入納稅環(huán)節(jié)。
1、分析營利性醫(yī)院稅收的狀況及問題
營利性醫(yī)院關(guān)于稅收方面的狀況和問題應(yīng)該要引起重視。了解到這些狀況與問題才能夠幫助我們?nèi)ジ玫娜ソ鉀Q這些問題，對(duì)營利性醫(yī)院的稅收進(jìn)行更好的籌劃。
1.1營利性醫(yī)院的稅收負(fù)擔(dān)過重
我國的營利性醫(yī)院在進(jìn)行醫(yī)療機(jī)構(gòu)分類之前，與非營利醫(yī)院是一樣享受著免稅政策。而現(xiàn)在，很多地區(qū)是按照飲食服務(wù)業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)來對(duì)營利性醫(yī)院進(jìn)行收稅。所以在這些地區(qū)，營利性醫(yī)院需要繳納十幾種稅。比如營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、增值稅、房產(chǎn)稅等。因此，營利性醫(yī)院每年所要繳納的稅收，在總收入中占有一定的比重，對(duì)那些效益不是很好的營利性醫(yī)院來說，是沉重的負(fù)擔(dān)。我國的公立醫(yī)院可以獲得政府的財(cái)政補(bǔ)助，而營利性醫(yī)院沒有政府提供的財(cái)政補(bǔ)助，但是卻要繳納一定比例的稅費(fèi)。對(duì)營利性醫(yī)院所征收的各項(xiàng)稅收的總和，已經(jīng)超過了一些營利性醫(yī)院的所能夠承擔(dān)的實(shí)際承受能力。
1.2國家對(duì)稅種和稅率的設(shè)置不合理
國家對(duì)營利性醫(yī)院的稅收的征收，沒有根據(jù)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的特殊性來制定相關(guān)政策，而是把營利性醫(yī)院也按照一般民營企業(yè)來收稅?！《叶惙N和稅率都按這一標(biāo)準(zhǔn)。這是不科學(xué)的。比如營利性醫(yī)院的職工的工資，先按一定的比例繳納企業(yè)所得稅，然后再對(duì)醫(yī)務(wù)人員的個(gè)人再按一定標(biāo)準(zhǔn)來征收個(gè)人所得稅。這一項(xiàng)就占了營利性醫(yī)院所要繳納的稅費(fèi)的很大的一部分。
1.3免稅期相對(duì)來說比較短
中國的營利性醫(yī)院從整體上來說，發(fā)展的并不順利。可以說是在艱難的發(fā)展著。它所需要的發(fā)展時(shí)間與其它的企業(yè)相比，是需要比較長的時(shí)間。國家給予營利性醫(yī)院三年的免稅期，在一定程度上有利于減輕它的稅收的負(fù)擔(dān)。但是營利性醫(yī)院的投入與產(chǎn)出并不像其它企業(yè)一樣，能在三年之間就能收回成本，獲得收益，它往往需要更久的時(shí)間。所以從具體的營利性醫(yī)院的收益情況來看，三年的免稅期限是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，免稅期需要更久的時(shí)間。
2、關(guān)于營利性醫(yī)院稅收籌劃的原因
營利性醫(yī)院對(duì)稅收進(jìn)行稅收籌劃可以讓營利性醫(yī)院在與非營利性醫(yī)院的競爭之中，有自己的一席之地，有利于長遠(yuǎn)的發(fā)展，也能夠?qū)︶t(yī)院的在自身的資源進(jìn)行有效地配置。
2.1稅收籌劃有利于營利性醫(yī)院的長遠(yuǎn)發(fā)展
營利性醫(yī)院可以通過稅收籌劃來對(duì)稅收進(jìn)行合理性的安排，按照國家稅法的要求，對(duì)一些稅收政策進(jìn)行分析，對(duì)自身的一些方面進(jìn)行整合調(diào)整等來減輕稅收的負(fù)擔(dān)。這樣既可以防止一些偷稅漏稅等違法行為的發(fā)生，也能讓營利性醫(yī)院因?yàn)檩^少的稅收負(fù)擔(dān)而可以更好地發(fā)展。營利性醫(yī)院的稅收籌劃的結(jié)果不是全部都是很快能取得很好的收益的。營利性醫(yī)院如果要取得長遠(yuǎn)的發(fā)展，營利性醫(yī)院的稅收籌劃就必須保持它的長期性。如果只能堅(jiān)持一段時(shí)間，那是不可能取得好的成效的。所以營利性醫(yī)院的稅收籌劃要長久的去堅(jiān)持，才能夠最終達(dá)到收獲最大利潤的目的。
2.2稅收籌劃有利于營利性醫(yī)院的衛(wèi)生資源的優(yōu)化配置
各個(gè)營利性醫(yī)院的自身情況是不同的，應(yīng)該根據(jù)各個(gè)醫(yī)院的不同情況，對(duì)自己的營利性醫(yī)院的稅收情況進(jìn)行籌劃。而且根據(jù)自身的各個(gè)時(shí)期不同的發(fā)展情況，制定不同的稅收籌劃的方案。而且要特別關(guān)注新的關(guān)于稅收征收的政策。要對(duì)各方面情況進(jìn)行分析，以在不同時(shí)期調(diào)整稅收籌劃的基本內(nèi)容和方法，從而達(dá)到更好的效果。如果營利性醫(yī)院進(jìn)行了很好的稅收籌劃，可以讓營利性醫(yī)院把資金更好的去進(jìn)行利用，可以讓每一部分資金都把它的作用發(fā)揮到最大化，達(dá)到最好的效果。稅收籌劃也可以讓營利性醫(yī)院有更多的資金用于醫(yī)院的發(fā)展當(dāng)中去。
3、營利性醫(yī)院進(jìn)行稅收籌劃的解決途徑
3.1營利性醫(yī)院應(yīng)該確定適合的組織形式
按照國家稅法的相關(guān)規(guī)定，公司制的企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅。如果納稅人是自然人的話，最后的收入就中繳納各個(gè)合伙人所得收益的個(gè)人所得稅。如果是一些綜合性的大型的營利性醫(yī)院，最好是采用股份有限公司的形式，因?yàn)橐?guī)模較大，經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)隨之增加。如果是小型的營利性醫(yī)院，采用合伙人的形式是比較好的，需要繳納的稅收相對(duì)少一些，也比較容易進(jìn)行管理。
3.2營利性醫(yī)院應(yīng)該調(diào)節(jié)一下所承擔(dān)的主體稅種的相關(guān)要素
營業(yè)稅和所得稅是營利性醫(yī)院所要承擔(dān)的主體稅種。因?yàn)楣⑨t(yī)院更有影響力，民眾更愿意到公立醫(yī)院去就醫(yī)。營利性醫(yī)院雖然可以自主確定價(jià)格，但是不能任意抬高價(jià)格。不然的話，人們是不會(huì)選擇營利性醫(yī)院來看病的。民營醫(yī)院要想針對(duì)營業(yè)稅和所得稅來做出對(duì)策，就只能促進(jìn)醫(yī)院的各方面服務(wù)質(zhì)量、按照自身情況來確定醫(yī)務(wù)人員的人數(shù)以及做出其它相關(guān)方面的調(diào)整，提高營利性醫(yī)院的名氣，來吸引更多的人前來就診，以此來應(yīng)對(duì)營業(yè)稅的負(fù)擔(dān)。
3.3用好用足3年免稅政策
根據(jù)國家稅法的相關(guān)規(guī)定，營利性醫(yī)院可以3年免除繳納稅費(fèi)。但是對(duì)免稅期限的開始時(shí)間并沒有明確的規(guī)定。因此各個(gè)地方對(duì)營利性醫(yī)院免稅期限開始的時(shí)間的認(rèn)定制度是不同的。有的地方政府對(duì)營利性醫(yī)院的免稅期認(rèn)定的時(shí)間會(huì)早一些，從營利性醫(yī)院獲得執(zhí)業(yè)許可證的時(shí)間算起。有的地方政府對(duì)營利性醫(yī)院的免稅期認(rèn)定的時(shí)間會(huì)遲一些，從核定了醫(yī)院是營利性醫(yī)院還是非營利性醫(yī)院這一性質(zhì)算起。營利性醫(yī)院應(yīng)該要和所在的地方政府進(jìn)行溝通，把這三年的免稅期限的限定日期了解清楚，并且把這三年利用好，發(fā)揮最大的醫(yī)院的績效。
3.4對(duì)成本費(fèi)用進(jìn)行很好的籌劃
營利性醫(yī)院可以在財(cái)務(wù)方面運(yùn)用各種方法來節(jié)稅?？梢岳貌煌臅?huì)計(jì)賬務(wù)方法來處理。如對(duì)壞賬準(zhǔn)備的提取。為了節(jié)稅的需要，營利性民營醫(yī)院要采取適當(dāng)?shù)膲馁~準(zhǔn)備提取方式。營利性醫(yī)院一般可以采取兩種方法來應(yīng)對(duì)壞賬準(zhǔn)備：一種方法是應(yīng)收賬百分比法，另外一種方法是帳齡法。但是如果營利性醫(yī)院的應(yīng)收的帳款總額的絕大部分是由3年以上應(yīng)收的賬款構(gòu)成，這是就可以通過重大會(huì)計(jì)政策變更這一措施，將百分比法改為按帳齡法提取壞賬準(zhǔn)備金，這種方法會(huì)產(chǎn)生比較大的納稅差異。還可以通過對(duì)固定資產(chǎn)的折舊，如加速折舊法、余額遞減法等不同的會(huì)計(jì)賬務(wù)處理方法來延后繳稅的時(shí)間。
4、政府對(duì)營利性醫(yī)院稅收籌劃所要做出的相關(guān)努力
政府對(duì)營利性醫(yī)院所要做出的相關(guān)努力首先應(yīng)該要對(duì)營利性醫(yī)院制定更多的稅收優(yōu)惠政策，營利性醫(yī)院也是我國衛(wèi)生事業(yè)的一分子，現(xiàn)有的國家稅法制度還不夠完善。而在對(duì)于征收營利性醫(yī)院的稅收方面，國家應(yīng)該要制定出更為具體的針對(duì)營利性醫(yī)院的稅收的相關(guān)政策，以讓營利性醫(yī)院的稅收征收標(biāo)準(zhǔn)更為規(guī)范，從另外一方面也可以很大程度上杜絕和減少營利性醫(yī)院的關(guān)于稅收的偷稅漏稅等各種違法行為。國家應(yīng)該要對(duì)有需要的營利性醫(yī)院制定一些相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，對(duì)營利性醫(yī)院的醫(yī)務(wù)人員的技術(shù)水平、醫(yī)療設(shè)備以及培養(yǎng)更專業(yè)的人員上給予一定的支持，這樣來鼓勵(lì)營利性醫(yī)院的發(fā)展。國家只有在適當(dāng)?shù)姆秶鷥?nèi)，對(duì)營利性醫(yī)院更多的政策傾斜，營利性醫(yī)院在中國才能夠得到飛速的發(fā)展。其次國家可以減輕營利性醫(yī)院的稅收負(fù)擔(dān)，減少對(duì)營利性醫(yī)院的稅收的稅種以及設(shè)定合理的稅率，還可以延長目前的三年的免稅期。這些有針對(duì)性的措施能夠幫助營利性醫(yī)院更好的發(fā)展。
結(jié)語
營利性醫(yī)院的稅收籌劃可以減輕營利性醫(yī)院所要繳納的稅收，這是在合理的范疇內(nèi)進(jìn)行的。這樣有利于營利性醫(yī)院的長遠(yuǎn)的發(fā)展。
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十七大報(bào)告要求深化財(cái)稅、金融等體制改革，完善宏觀調(diào)控體系。這是在新世紀(jì)新階段形成落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀的體制機(jī)制的重要內(nèi)容。在這方面，要著重抓好三項(xiàng)工作。
第一，要深化財(cái)稅改革，建立和健全有利于促進(jìn)科學(xué)發(fā)展和社會(huì)和諧、推動(dòng)科技進(jìn)步、節(jié)約能源資源、保護(hù)生態(tài)環(huán)境的財(cái)稅體制。要圍繞推進(jìn)基本公共服務(wù)均等化和主體功能區(qū)建設(shè)，完善公共財(cái)政體系，實(shí)現(xiàn)財(cái)政體系從經(jīng)濟(jì)建設(shè)型向公共服務(wù)型轉(zhuǎn)變。主要內(nèi)容包括：深化預(yù)算制度改革，強(qiáng)化預(yù)算管理和監(jiān)督。要逐步做到把政府收入(包括地方政府土地收入和各類基金、收費(fèi))統(tǒng)統(tǒng)納入預(yù)算管理，接受人大和社會(huì)各方面的監(jiān)督。健全中央和地方財(cái)力與事權(quán)相匹配的體制，加快形成統(tǒng)一規(guī)范透明的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度。在保持現(xiàn)行財(cái)政體制框架總體穩(wěn)定的基礎(chǔ)上，積極探索政府間支出責(zé)任界定，為建立事權(quán)與財(cái)力相匹配的財(cái)政體制奠定基礎(chǔ)。完善中央與地方稅收分配比例，適當(dāng)提高中央財(cái)政收入比重，增強(qiáng)中央政府宏觀調(diào)控能力。加大中央對(duì)地方財(cái)政轉(zhuǎn)移支付力度，提高一般性轉(zhuǎn)移支付規(guī)模和比例，促進(jìn)地區(qū)間財(cái)力均衡。各級(jí)政府都要加大公共服務(wù)領(lǐng)域投入，改善民生，逐漸做到在義務(wù)教育、公共衛(wèi)生與基本醫(yī)療服務(wù)、基本社會(huì)保障、公共就業(yè)服務(wù)、飲用水安全、公路與公共交通、環(huán)境保護(hù)、廉租房供應(yīng)、治安、法治環(huán)境等方面的基本公共服務(wù)均等化。財(cái)政稅收政策如出口退稅政策等要促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變和資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)建設(shè)。完善省以下財(cái)政體制，不斷提高轉(zhuǎn)移支付的有效性，增強(qiáng)基層政府提供公共服務(wù)能力。減少管理層級(jí)，在有條件的地區(qū)推進(jìn)省直管縣、鄉(xiāng)財(cái)縣管等管理方式。探索實(shí)行縣級(jí)政府最低財(cái)力保障制度，做到保底。完善地方稅收體系，清理、規(guī)范非稅收入，取消不合理的收費(fèi)項(xiàng)目，將收入穩(wěn)定、具有稅收性質(zhì)的收費(fèi)納入“費(fèi)改稅”范圍，增強(qiáng)稅收收入在地方財(cái)政收入中的地位。開征物業(yè)稅，充實(shí)基層財(cái)力；調(diào)整資源稅，增加地方稅收。
第二，要推進(jìn)金融體制改革，發(fā)展各類金融市場，形成多種所有制和多種經(jīng)營形式、結(jié)構(gòu)合理、功能完善、高效安全的現(xiàn)代金融體系。繼續(xù)深化國有商業(yè)銀行改革，穩(wěn)步推進(jìn)政策性銀行改革。深化農(nóng)村信用社改革，使之成為服務(wù)“三農(nóng)”的社區(qū)性金融機(jī)構(gòu)。加大城市商業(yè)銀行改革力度，發(fā)展地方中小金融機(jī)構(gòu)。推進(jìn)金融資產(chǎn)管理公司改革。鼓勵(lì)和引導(dǎo)各類社會(huì)資金投資發(fā)展金融業(yè)。大力發(fā)展公司債券市場和多層次資本市場，優(yōu)化資本市場結(jié)構(gòu)，多渠道提高直接融資比重。積極發(fā)展保險(xiǎn)市場。穩(wěn)步發(fā)展貨幣市場和金融衍生產(chǎn)品市場，培育外匯市場。繼續(xù)穩(wěn)步推進(jìn)利率市場化改革，實(shí)現(xiàn)金融產(chǎn)品和服務(wù)收費(fèi)的市場化定價(jià)。完善人民幣匯率形成機(jī)制，逐步實(shí)現(xiàn)資本項(xiàng)目可兌換。深化外匯管理體制改革，放寬境內(nèi)企業(yè)、個(gè)人使用和持有外匯的限制。加強(qiáng)和改進(jìn)金融監(jiān)管，防范和化解金融風(fēng)險(xiǎn)。堅(jiān)持國家對(duì)大型商業(yè)銀行的控股地位，加強(qiáng)登記、托管、交易、清算等金融基礎(chǔ)建設(shè)，確保對(duì)外開放格局下的國家金融安全。在繼續(xù)實(shí)行銀行、證券、保險(xiǎn)分業(yè)監(jiān)管的同時(shí)，順應(yīng)金融業(yè)務(wù)的綜合經(jīng)營趨勢，強(qiáng)化按照金融產(chǎn)品和業(yè)務(wù)屬性實(shí)施的功能監(jiān)管，完善對(duì)金融控股公司、交叉性金融業(yè)務(wù)的監(jiān)管。建立健全存款保險(xiǎn)、投資者保護(hù)和保險(xiǎn)保障制度。建立有效防范系統(tǒng)性金融風(fēng)險(xiǎn)、維護(hù)金融穩(wěn)定的應(yīng)急處置機(jī)制。加大反洗錢工作力度。
第三，要推進(jìn)國家規(guī)劃改革，完善國家規(guī)劃體系，使國家的發(fā)展規(guī)劃和地方的發(fā)展規(guī)劃相銜接。深化投資體制改革，減少審批，需保留審批的要規(guī)范和簡化程序。按照科學(xué)發(fā)展、節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的要求，健全和嚴(yán)格市場準(zhǔn)入制度。發(fā)揮國家發(fā)展規(guī)劃如五年規(guī)劃、年度計(jì)劃和產(chǎn)業(yè)政策在宏觀調(diào)控中的導(dǎo)向作用和協(xié)調(diào)作用，并綜合運(yùn)用財(cái)政、貨幣政策，不斷提高宏觀調(diào)控水平，為國民經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行提供穩(wěn)定的環(huán)境。在調(diào)控方式上，逐步做到主要運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段和法律手段，輔之以必要的行政手段。以總量調(diào)控為主，努力保持總供給和總需求的基本平衡，也要促進(jìn)重大結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，做到全面協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。