時間：2023-03-07 14:58:27
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乙 方：_________（受聘方）（本職工作單位：_________，職務(wù)：_________）
甲乙雙方已相互介紹了涉及本合同主要內(nèi)容的有關(guān)情況，在自愿平等和相互信任的基礎(chǔ)上，簽定本合同，以便共同遵守。
第一條 乙方自愿到甲方從事兼職會計師工作，甲方?jīng)Q定聘乙方為兼職會計師。
第二條 乙方的聘任職務(wù)是_________（公司）兼職會計師，其工作范圍為上級工會所規(guī)定的文化事業(yè)單位的各項財會會計業(yè)務(wù)。
第三條 甲方的權(quán)利和義務(wù)
（一）甲方在本合同有效期內(nèi)，可行使以下權(quán)利：
1．為乙方安排財務(wù)會計工作，分配任務(wù)；
2．監(jiān)督檢查乙方工作情況；
3．在乙方工作成績突出或?qū)________（公司）有重大貢獻(xiàn)時，給予獎勵；對乙方工作中發(fā)生的違章違紀(jì)行為，予以處罰；
（二）甲方須履行的義務(wù)：
1．使乙方及時獲取勞動報酬；
2．使乙方合理享受_________（公司）規(guī)定的待遇；
3．為乙方履行職務(wù)提供一定的工作條件；
4．依法維護乙方在履行職務(wù)時的合法權(quán)益；
5．為乙方參加_________工會有關(guān)財會知識更新學(xué)習(xí)提供條件。
第四條 乙方的權(quán)利和義務(wù)
（一）在本合同有效期內(nèi)，乙方有以下權(quán)利：
1．依法履行會計師職務(wù)；
2．獲取勞動報酬；
3．對_________（公司）的管理工作提出建議和批評；
4．依上級機關(guān)規(guī)定的條件參加財會協(xié)會活動和_________（公司）的各項文體活動；
5．辭職（須提前三個月提出書面申請）。
（二）乙方須履行的義務(wù)：
1．遵守_________（公司）的各項規(guī)章制度，接受_________（公司）的領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，服從工作安排；
2．在履行會計師職務(wù)時，不得違反國家法律和違背職業(yè)道德；
3．不得從事有損于_________（公司）聲譽的活動，嚴(yán)禁泄漏_________（公司）的秘密和有關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)，造成財務(wù)數(shù)據(jù)丟失和泄密，承擔(dān)相應(yīng)經(jīng)濟責(zé)任和法律責(zé)任；
4．管理愛護好甲方的有關(guān)財產(chǎn)和設(shè)備，下班要關(guān)閉好門窗、水、電，保證安全。如由于自身疏于管理造成財產(chǎn)損失，承擔(dān)賠償責(zé)任；
5．不斷提高自己的實際工作能力和業(yè)務(wù)素質(zhì)；
6．自行承擔(dān)人身安全責(zé)任。
第五條 勞動報酬和福利待遇：
（一）甲方每季度付給乙方基本報酬_________元，在季度財務(wù)報表完成后，支付報酬。
（二）因工作需要，經(jīng)主任同意，到外地出差時，出差補助執(zhí)行鐵路局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。
第六條 合同的變更和解除
（一）在下列情況下，_________（公司）有權(quán)單方解除合同：
1．應(yīng)聘會計師違反_________（公司）規(guī)章制度，不積極履行義務(wù)，經(jīng)勸阻不改時；
2．應(yīng)聘會計師嚴(yán)重違反工作紀(jì)律或違背職業(yè)道德；
3．應(yīng)聘會計師因違法亂紀(jì)被撤銷會計師資格；
4．應(yīng)聘會計師因其他原因不宜繼續(xù)履行職務(wù)時。
（二）在下列情況下，合同自行解除：
1．應(yīng)聘會計師因工作需要調(diào)離_________（地區(qū)）；
2．應(yīng)聘會計師因病或人身意外事故無法繼續(xù)履行職務(wù)_________個月；
3．一個月無故不做帳；
4．_________（公司）被撤銷。
（三）在下列情況下，合同可以變更：
1．雙方協(xié)商之；
2．因國家政策法令發(fā)生變化時。
第七條 合同解除后一個月內(nèi)，乙方須立即交出有關(guān)文件，案卷材料和財務(wù)的各種檔案，并辦理業(yè)務(wù)交接手續(xù)停止履行會計師職務(wù)。
第八條 合同期限
本合同有效期為2年，從合同簽字生效之日起至_________年_________月_________日止，合同期滿時，雙方可以另行辦理續(xù)簽事宜。
第九條 本合同一式三份，甲乙雙方各持一份，報上級機關(guān)備案一份，三份具有同等效力。
第十條 本合同自雙方簽字之日起生效。
甲方（簽章）：_________ 乙方（簽章）：_________
代表人（簽章）：_________
地址：_________ 地址：_________
乙方：____________________
因甲方工作需要，需聘請乙方做兼職會計，在自愿平等和相互信任的基礎(chǔ)上，經(jīng)雙方協(xié)商同意簽訂本合同，以便共同遵守。
一、聘用期：從_______年_______月_______日至_______年_______月_______日止。合同期滿，雙方可以辦理續(xù)簽事宜。
二、報酬：甲方每月付給乙方報酬______________元，在每月財務(wù)報表完成后支付。
三、甲方的權(quán)利和義務(wù)
1.為乙方安排財務(wù)會計工作，分配與財務(wù)有關(guān)的任務(wù);
2.監(jiān)督檢查乙方工作情況;
3.使乙方及時獲取勞動報酬;
4.為乙方履行職務(wù)提供一定的工作條件;
四、乙方的權(quán)利和義務(wù)
1.依法履行會計職務(wù);
2.獲取勞動報酬;
3.對______________(單位)的管理工作提出建議;
5.遵守______________(單位)的各項規(guī)章制度，接受______________(單位)的領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，服從工作安排;
6.在履行會計職務(wù)時，不得違反國家法律和違背職業(yè)道德;不得從事有損于______________(單位)聲譽的活動，嚴(yán)禁泄漏______________的秘密和有關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù);
7.自行承擔(dān)人身安全責(zé)任。
五、其它
1.雙方有任何一方不滿意時均可提出解除合同(但須提前三個月告知對方);
2.因其他原因不宜繼續(xù)履行職務(wù)時。
3.因國家政策或上級政策發(fā)生變化時。
4.合同解除后一個月內(nèi)，乙方須立即交出有關(guān)文件，案卷材料和財務(wù)的各種檔案，并辦理完業(yè)務(wù)交接手續(xù)。
六、本合同一式二份，甲乙雙方各持一份。
七、本合同自雙方簽字之日起生效。
八、如有未盡事宜，雙方可以協(xié)商解決。
甲方：_____________________
一、分出業(yè)務(wù)的會計處理
(一)確認(rèn)時點的比較我國現(xiàn)行保險會計制度要求分保分出入于發(fā)出分保業(yè)務(wù)賬單時確認(rèn)分出保費及各項攤回費用，現(xiàn)行的再保險會計實務(wù)中也是如此。再保險業(yè)務(wù)的核算是在保險公司之間通過分保賬單進(jìn)行，分保業(yè)務(wù)賬單是分保分出人與分保接受人核算分保業(yè)務(wù)的主要憑證，賬單中一般載明分保費、分保手續(xù)費、分保賠款、分保準(zhǔn)備金等內(nèi)容，雙方分別根據(jù)賬單中借貸方的差額確定是應(yīng)收還是應(yīng)付。由于分保業(yè)務(wù)賬單一般按季度編制，使得分出保費及各項攤回費用的確認(rèn)時點滯后，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。新準(zhǔn)則借鑒美國、歐洲等國家的慣例，規(guī)定按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)收支。美國、歐洲等國家會計實務(wù)中對分出業(yè)務(wù)相關(guān)收支和債權(quán)債務(wù)一般在與確認(rèn)原保險合同相關(guān)收支和債權(quán)債務(wù)相同的期間確認(rèn)。據(jù)調(diào)查，我國保險公司赴美國、香港上市，當(dāng)?shù)鼐髮Ψ殖鰳I(yè)務(wù)按國際慣例進(jìn)行處理。因此新準(zhǔn)則要求分保分出人應(yīng)當(dāng)于確認(rèn)原保險合同保費收入的當(dāng)期，確認(rèn)分出保費和攤回分保費用，計入當(dāng)期損益；于提取原保險合同準(zhǔn)備金的當(dāng)期，確認(rèn)應(yīng)收分保準(zhǔn)備金和攤回相關(guān)準(zhǔn)備金。這樣規(guī)定改變了目前實務(wù)中分保分出人根據(jù)分保業(yè)務(wù)賬單確認(rèn)分出業(yè)務(wù)相關(guān)收支的做法，這對保險公司內(nèi)部管理要求更高，對一些保險公司而言，需要通過加強基礎(chǔ)工作、改進(jìn)技術(shù)手段等予以實現(xiàn)。
(二)單獨核算原則的比較我國現(xiàn)行保險會計制度要求專業(yè)再保險公司對分出、分入業(yè)務(wù)要分設(shè)賬戶，相對獨立核算，對分入業(yè)務(wù)發(fā)生轉(zhuǎn)分保的，納入分入業(yè)務(wù)一起核算；保險公司兼營再保險業(yè)務(wù)，一般將分人業(yè)務(wù)單獨核算，將分出業(yè)務(wù)與直接業(yè)務(wù)一并核算。新準(zhǔn)則借鑒國際慣例，明確再保險分出人對再保險合同分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)收支應(yīng)單獨確認(rèn)的核算原則。IFR4、SFAS113均要求單獨核算分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支和債權(quán)債務(wù)，因此新準(zhǔn)則要求再保險分出人不應(yīng)當(dāng)將再保險合同形成的資產(chǎn)與有關(guān)原保險合同形成的負(fù)債相互抵銷，不應(yīng)當(dāng)將再保險合同形成的收入或費用與有關(guān)原保險合同形成的費用或收入相互抵銷。這一原則要求再保險分出人單獨設(shè)置賬戶核算再保險合同產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)收支，如設(shè)置“賠付成本”賬戶核算原保險合同實際賠付金額，設(shè)置“攤回賠付成本”(收入類)賬戶核算再保險合同中應(yīng)由再保險接受人負(fù)擔(dān)的賠款金額，兩賬戶相抵即為再保險分出人自留業(yè)務(wù)的實際成本，這種賬戶對比法有利于保持原保險合同及再保險合同各自業(yè)務(wù)的完整性。
(三)核算內(nèi)容的比較在我國現(xiàn)行保險會計制度中，對于再保險分出人來說，再保險業(yè)務(wù)的核算主要是分出保費、攤回分保費用、攤回分保賠款、存入分保準(zhǔn)備金，分保準(zhǔn)備金利息，分保業(yè)務(wù)往來等內(nèi)容，新準(zhǔn)則關(guān)于分出業(yè)務(wù)的核算除了上述規(guī)定內(nèi)容外，還增加了相關(guān)的應(yīng)收分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保未決賠款準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金及攤回未決賠款準(zhǔn)備金、攤回壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、攤回長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金等核算內(nèi)容。這些應(yīng)收分保準(zhǔn)備金資產(chǎn)及攤回準(zhǔn)備金核算與原保險合同緊密相關(guān)。
準(zhǔn)則規(guī)定，原保險合同為非壽險原保險合同的，再保險分出入應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)原保險合同保費收入當(dāng)期，按照相關(guān)再保險合同的約定，計算確認(rèn)相關(guān)的應(yīng)收分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金資產(chǎn)，并沖減提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、再保險分出入應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日調(diào)整原保險合同末到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額時，相應(yīng)調(diào)整應(yīng)收分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額。再保險分出入應(yīng)當(dāng)在提取原保險合同未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金的當(dāng)期，按照相關(guān)再保險合同的約定，計算確定應(yīng)向再保險接受人攤回的相應(yīng)準(zhǔn)備金，確認(rèn)為相應(yīng)的應(yīng)收分保準(zhǔn)備金資產(chǎn)；并在確定支付賠付款項金額或?qū)嶋H發(fā)生理賠費用而沖減原保險合同相應(yīng)準(zhǔn)備金余額的當(dāng)期，沖減相應(yīng)的應(yīng)收分保準(zhǔn)備金余額。
二、分入業(yè)務(wù)的會計處理
(一)確認(rèn)時點的比較 我國現(xiàn)行保險會計制度及實務(wù)一般是于收到分保業(yè)務(wù)賬單時確認(rèn)分保費收入及相關(guān)費用。新準(zhǔn)則明確分保費收入及相關(guān)費用應(yīng)按權(quán)現(xiàn)發(fā)生制原則確認(rèn)，并于收到分保業(yè)務(wù)賬單時進(jìn)行調(diào)整：準(zhǔn)則規(guī)定分保費收入確認(rèn)應(yīng)同時滿足以下三個條件：(1)再保險合同成立并承擔(dān)相應(yīng)保險責(zé)任；(2)與再保險合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入；(3)與再保險合同相關(guān)的收入能夠可靠地計量。再保險接受人應(yīng)當(dāng)在收到分保業(yè)務(wù)賬單時，按照賬單標(biāo)明的金額對相關(guān)分保費收人、分保費用進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整金額計人當(dāng)期損益。
美國、歐洲等國家會計實務(wù)中一般采用精算等專門方法預(yù)估確認(rèn)分保費收入及相關(guān)費用，考慮到預(yù)估需要專門技術(shù)方法及可靠經(jīng)驗數(shù)據(jù)作為支撐，我國目前尚不具備條件，準(zhǔn)則采取了與國際慣例逐步趨同的方法，新準(zhǔn)則雖未明確規(guī)定分人業(yè)務(wù)分保費收入確認(rèn)應(yīng)將預(yù)估方法作為基準(zhǔn)方法，將根據(jù)分保業(yè)務(wù)賬單處理作為備選方法，但其實已隱含了這一內(nèi)容，即對于已具備預(yù)估條件的再保險接受人應(yīng)當(dāng)在與再保險分出人確認(rèn)分出保費相同的期間，采用專門方法對相關(guān)分保費收入的金額進(jìn)行預(yù)估，確認(rèn)應(yīng)收分?？詈头直ＹM收入，因為這時已具備“與再保險合同相關(guān)的收入能夠可靠地計量”條件。再保險接受人如有確鑿證據(jù)表明對分保費收入及相關(guān)分保費用無法預(yù)估，或預(yù)估金額可能與實際金額產(chǎn)生重大差異，從而影響信息使用者決策的，也可根據(jù)分保業(yè)務(wù)賬單標(biāo)明的金額確認(rèn)分保費收入及相關(guān)分保費用。
(二)核算內(nèi)容的比較 我國現(xiàn)行保險會計制度及新準(zhǔn)則關(guān)于再保險分人業(yè)務(wù)的核算內(nèi)容都涉及分保費收入、分保費用支出、分保賠款支出、存出分保準(zhǔn)備金、分保準(zhǔn)備金利息收入等內(nèi)容，兩者核算內(nèi)容的差異在于準(zhǔn)備金的核算。我國現(xiàn)行的保險會計制度中，再保險業(yè)務(wù)按業(yè)務(wù)年度結(jié)算損益，即實行多年期結(jié)算損益，年限依業(yè)務(wù)性質(zhì)確定，非結(jié)算年度的收支差額全額作為長期責(zé)任準(zhǔn)備金提存，不確認(rèn)利潤，并于下年轉(zhuǎn)回滾存到結(jié)算年度終止時結(jié)算損益。因此準(zhǔn)備金的核算要提存長期責(zé)任準(zhǔn)備金及未決賠款準(zhǔn)備金，不提存未到期責(zé)任準(zhǔn)備金。新準(zhǔn)則要求按會計年度結(jié)算損
益，分人業(yè)務(wù)的各項收支均按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認(rèn)為當(dāng)期收入和費用，并確認(rèn)為當(dāng)期損益，因此不計提長期責(zé)任準(zhǔn)備金。準(zhǔn)備金的核算要依據(jù)原保險合同種類計提相應(yīng)的分保責(zé)任準(zhǔn)備金。準(zhǔn)則規(guī)定再保險接受人要提取分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、分保未決賠款準(zhǔn)備金、分保壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、分保長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，以及進(jìn)行相關(guān)分保準(zhǔn)備金充足性測試，比照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號――原保險合同》的相關(guān)規(guī)定處理。
如果原保險合同為非壽險保險合同，再保險接受人應(yīng)根據(jù)本期分保費收入提取分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金，作為分保費收入的調(diào)整，并確認(rèn)分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。再保險接受人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，調(diào)整確認(rèn)分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債，作為分保費收入的調(diào)整；并在非壽險保險事故發(fā)生的當(dāng)期，根據(jù)精算確定的金額提取相關(guān)的分保未決賠款準(zhǔn)備金，作為分保賠付成本計入當(dāng)期損益。
如果原保險合同為壽險保險合同，再保險接受人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)壽險分保費收入的當(dāng)期，根據(jù)精算確定的金額提取相關(guān)分保壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、分保長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，作為分保賠付成本計人當(dāng)期損益；并至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對分保未決賠款準(zhǔn)備金、分保壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、分保長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金進(jìn)行充足性測試。
三、再保險合同的列報
(一)分出業(yè)務(wù)列報的比較 我國現(xiàn)行保險會計制度要求在利潤表中單獨列示分出保費、攤回賠款和攤回手續(xù)費，但不要求在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示分出業(yè)務(wù)相關(guān)責(zé)任準(zhǔn)備金，掩蓋了部分信用風(fēng)險。新準(zhǔn)則借鑒國際慣例(IFR4、SFAS113均要求單獨列報分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支和債權(quán)債務(wù))，要求在資產(chǎn)負(fù)債表及利潤表中都單獨列示分出業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支和債權(quán)債務(wù)，以允分揭示分出業(yè)務(wù)引起的信用風(fēng)險。新準(zhǔn)則要求在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示與再保險合同分出業(yè)務(wù)有關(guān)的項目有應(yīng)收分保賬款、應(yīng)收分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保未決賠款準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、應(yīng)收分保長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金以及應(yīng)付分保賬款。新準(zhǔn)則規(guī)定保險人在利潤表中單獨列示與再保險合同分出業(yè)務(wù)有關(guān)的項目有分出保費、攤回分保費用、攤回賠十、十成本、攤回未決賠款準(zhǔn)備金、攤回壽險責(zé)任準(zhǔn)備金以及攤回長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金：
【關(guān)鍵詞】保險合同會計新規(guī)范；趨同結(jié)果；存在的差異
一、我國保險合同會計新規(guī)與國際保險合同會計的趨同性
（一）關(guān)于保險會計規(guī)范對象及其認(rèn)定方面的趨同
由于二者均把保險合同確認(rèn)為規(guī)范對象，那么，關(guān)于保險合同的認(rèn)定就成為影響趨同的重要因素。國際保險合同會計認(rèn)為“屬于合同的一種，按該合同，保險人同意在某項特定的不確定的未來事項對投保人產(chǎn)生不利影響時給予其賠償，從而承擔(dān)源于投保人的重大保險風(fēng)險?！蔽覈ｋU合同會計新規(guī)認(rèn)為“指保險人與投保人約定保險權(quán)利義務(wù)關(guān)系，并承擔(dān)源于被保險人的協(xié)議。”從上述定義可以看出，關(guān)于保險合同的定義基本一致，本質(zhì)上均為承擔(dān)保險風(fēng)險的協(xié)議。
此外，我國保險合同會計新規(guī)引入了國際保險會計準(zhǔn)則中“重大保險風(fēng)險測試”這一概念，二者均規(guī)定，如果經(jīng)過重大保險風(fēng)險測試，則判定為保險合同，否則不可以判定為保險合同。
（二）關(guān)于混合合同分拆方面的趨同
二者均規(guī)定對于混合保險合同提出分拆的總體要求，根據(jù)保險合同會計新規(guī)范的要求，以能否單獨計量和區(qū)分作為判定標(biāo)準(zhǔn)，如果保險合同的各組成成分符合上述標(biāo)準(zhǔn)，則首先應(yīng)當(dāng)分拆；國際保險合同會計的規(guī)定為“對于有嵌入或者混合類型保險合同保單，其中難以判斷為保險合同的應(yīng)該進(jìn)行分拆處理”。由此，可以看出二者在混合保險合同分拆方面的趨同性。
（三）關(guān)于保費收入確認(rèn)方面的趨同
保費收入應(yīng)該是保險行業(yè)發(fā)揮其本質(zhì)職能所帶來的收入，但由于保險合同開始融入諸如投資、存款等要素，使得保費收入虛增，準(zhǔn)確確認(rèn)保費收入成為難點。因此，我國保會新規(guī)與國際保險會計準(zhǔn)則取得趨同，均認(rèn)為，只有符合保險合同定義，經(jīng)過混合保險合同分拆，重大保險風(fēng)險測試等要求的收入才能確認(rèn)為保費收入，從而有效的抑制了保費虛增。
（四）關(guān)于保險合同負(fù)債方面的趨同
保會新規(guī)在吸收國際保險會計準(zhǔn)則最新研究成果的基礎(chǔ)上，對保險準(zhǔn)備金的計量做出了以下規(guī)定：按照資產(chǎn)負(fù)債表日可獲得的信息為評估依據(jù)，合理估計履行保險合同相關(guān)義務(wù)所需的預(yù)期未來凈現(xiàn)金流出的金額，并在此基礎(chǔ)上，一方面要考慮邊際因素，不確認(rèn)首日利得，另一方面，要考慮貨幣時間價值，如果貨幣時間價值影響重大的應(yīng)當(dāng)將上述金額進(jìn)行折現(xiàn)。上述規(guī)定均與國際保險合同相關(guān)規(guī)定取得了一致。
5.關(guān)于公允價值計量方面的趨同
隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，保險會計制度時期的歷史成本計量已不適應(yīng)經(jīng)濟的發(fā)展，并且隨著市場條件的逐步完善，我國具備了引入公允價值的條件。為了順應(yīng)我國保險行業(yè)國際化經(jīng)營的需要，保險合同會計新規(guī)提出以公允價值為計量基礎(chǔ)，與國際保險合同會計實現(xiàn)了趨同。
二、我國保險合同會計新規(guī)與國際保險合同會計新規(guī)的差異性
我國保險會計新規(guī)充分借鑒了國際保險會計的研究成果，但是，由于我國國情、保險市場的發(fā)展等因素的不同。導(dǎo)致仍存在以下幾方面的差異。
（一）關(guān)于保險合同計量模式的差異
保險合同的計量模式主要有兩種：資產(chǎn)負(fù)債法和遞延匹配法。
國際保險合同會計以資產(chǎn)負(fù)債法為導(dǎo)向，我國也在保會新規(guī)中選取了資產(chǎn)負(fù)債法，實現(xiàn)了國際趨同，但是遞延配比法在保險會計新規(guī)中仍有體現(xiàn)。例如，遞延匹配法要求按照保險合同分類來進(jìn)行核算，我國目前的保險合同會計正是根據(jù)保險合同的分類，對不同的保險資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)方式進(jìn)行規(guī)定的，因此遞延匹配法的特征仍體現(xiàn)在保險會計新規(guī)中。
為何我國保險合同會計新規(guī)沒有采取完全與國際保險合同會計準(zhǔn)則趨同的做法，而是采用了這樣一種中間過渡模式呢？究其原因，主要有以下幾點：
一方面，通過采用與國際保險會計準(zhǔn)則趨同的做法――資產(chǎn)負(fù)債法，可以實現(xiàn)財務(wù)報表使用者所關(guān)注信息――保險公司盈利能力，經(jīng)營狀況以及經(jīng)營成果――更加公允、真實的反映，從而使保險公司的利益相關(guān)者能夠更加準(zhǔn)確的理解保險公司的財務(wù)報告，從而保護各利益相關(guān)者。而這恰恰是我國保險合同會計努力的方向――滿足投資人、投保人和社會公眾等多方利益。因此，我國決定采用資產(chǎn)負(fù)債法來實現(xiàn)上述目標(biāo)。
另一方面，由于目前我國運用公允價值尚不完全，出于謹(jǐn)慎性的考慮，某些保險資產(chǎn)和負(fù)債的計量依舊采用原遞延匹配法下的方法，因而導(dǎo)致了我國保險合同會計新規(guī)沒有完全運用資產(chǎn)負(fù)債法。
綜上所述，我國現(xiàn)在所采取的實質(zhì)上是一種中間模式――兼顧投資人利益與投保人利益，根本原因是，國際上關(guān)于保險合同會計的研究處于動態(tài)的過程，我國關(guān)于未來保險合同會計國際趨同路徑目標(biāo)不明，所以采用了過渡模式。
（二）關(guān)于混合保險合同分拆判定標(biāo)準(zhǔn)的差異
保險新規(guī)引入了混合合同分拆的相關(guān)規(guī)定，在總體上實現(xiàn)了國際趨同。但是在具體判定標(biāo)準(zhǔn)上仍存在差異。國際保險會計準(zhǔn)則規(guī)定以保險責(zé)任范圍為中心，如果合同中的某一成分與之相關(guān)性不緊密，則應(yīng)當(dāng)進(jìn)行拆分，可以看出是把“緊密相關(guān)”作為判斷是否分拆的原則。我國以能否單獨計量和區(qū)分作為判定標(biāo)準(zhǔn)，如果保險合同的各組成成分符合上述標(biāo)準(zhǔn)，則首先應(yīng)當(dāng)分拆，分別將其確定為保險合同和非保險合同；如果不符合，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行重大保險風(fēng)險測試。由上面的規(guī)定可以看出，二者的分拆標(biāo)準(zhǔn)還是存在著差異性的，
（三）保險負(fù)債計量方法的差異
在保險負(fù)債計量方面我國保會新規(guī)引入了國際先進(jìn)性的規(guī)定，但在具體的實務(wù)細(xì)節(jié)操作中仍舊存在差異，其中有些差異是針對我國具體的國情而做出的。
通常以時間為攤銷基礎(chǔ)，攤銷計入當(dāng)期損益，如果預(yù)期賠付的時間與時間基礎(chǔ)不同，應(yīng)按預(yù)期賠付時間將剩余邊際計入當(dāng)期損益。[]沒有明確剩余邊際的攤銷方法，根據(jù)行業(yè)一般做法，剩余邊際的攤銷基礎(chǔ)是保險人提供服務(wù)的預(yù)期成本或因提供服務(wù)而取得的預(yù)期收入。[]根據(jù)征求意見稿的要求，剩余邊際在初始確認(rèn)后，其金額后續(xù)只會減少，不可能增加。
要求對剩余邊際后續(xù)計提利息。[]沒有針對剩余邊際后續(xù)計提利息的相關(guān)要求。[]如果采用征求意見稿有關(guān)剩余邊際攤銷和計息的后續(xù)計量模式，可能會對保險公司保險合同準(zhǔn)備金的計量產(chǎn)生較大影響。
關(guān)于風(fēng)險調(diào)整和剩余邊際計量方面，征求意見稿只允許以組合方式計量。[]既允許在單項保險合同上對兩者進(jìn)行計量，又允許以同質(zhì)同風(fēng)險的保險合同組合進(jìn)行計量。[]差異可能對實務(wù)操作產(chǎn)生一定的影響。
（四）關(guān)于信息披露方面的差異
我國保險合同會計新規(guī)與國際保險合同會計規(guī)范在信息披露方面的差異主要表現(xiàn)在財務(wù)報表的列報方式，以及信息披露涉及面的寬廣，規(guī)定的詳盡程度。
四大主要的財務(wù)報表，差異最大的應(yīng)該是利潤表，準(zhǔn)確的說應(yīng)該是綜合收益報表。國際保險合同會計規(guī)范提出綜合收益的列報方式為――“匯總邊際模式”，即將風(fēng)險邊際、剩余邊際及其變動、當(dāng)期現(xiàn)金流實際金額與預(yù)期金額的差異、當(dāng)期估計變更、保單負(fù)債的利息費用等信息作為列報項目。我國的列報方式可以稱之為“保費模式”。二者各有優(yōu)劣。
二者在披露深度方面仍存在差異。例如，由于保險合同準(zhǔn)備金對于保險公司來說既有特殊性，又有重要性，對于報表使用者來說也是做出決策的主要參考。因此，國際保險合同會計要求在財務(wù)報表中必須對與準(zhǔn)備金相關(guān)的風(fēng)險管理控制方面的內(nèi)容進(jìn)行披露，包括準(zhǔn)備金的測試、未來現(xiàn)金流量的預(yù)測以及評估假設(shè)等。相比之下，我國保險會計新規(guī)的要求比較淺顯，只是對保險業(yè)的特殊性，風(fēng)險管控方面的情況在財務(wù)報表和說明書中進(jìn)行解釋和必要的說明。
此外，二者在披露廣度方面也存在差異，隨著保險業(yè)務(wù)種類的豐富，例如在主合同中嵌入衍生金融工具、在企業(yè)合并中購買保險合同等，國際保險合同會計為了適應(yīng)這一發(fā)展，做出了一系列相關(guān)的規(guī)定，而我國保險會計新規(guī)則涉及較少。究其原因可能是我國的金融市場尚不完善，涉及的上述非常規(guī)業(yè)務(wù)比例較低。
通過上述對比分析，可以看出，我國保險合同會計規(guī)范正在與國際保險合同會計規(guī)范逐步實現(xiàn)趨同，但是由于我國經(jīng)濟、文化等方面與發(fā)達(dá)國家仍存在差異，因此，我國保會新規(guī)仍與國際保險會計準(zhǔn)則存在差異。我國應(yīng)積極跟蹤國際保險會計準(zhǔn)則的最新研究成果，保持良好的“互動”，實行持續(xù)的趨同。
參考文獻(xiàn)：
（一）虧損合同概念 虧損合同由待執(zhí)行合同發(fā)展而來，其中，待執(zhí)行合同指的是合同各方未履行任何合同義務(wù)，或部分履行了同等義務(wù)的合同。或有事項新準(zhǔn)則對企業(yè)虧損合同的定義為：“虧損合同，是指履行合同義務(wù)不可避免發(fā)生的成本超過預(yù)期經(jīng)濟利益的合同”。虧損合同產(chǎn)生的義務(wù)滿足預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。預(yù)計負(fù)債的計量應(yīng)當(dāng)反映退出該合同的最低凈成本，即履行該合同的成本與未能履行該合同而發(fā)生的補償或處罰兩者之中的較低者，即“孰低原則”。
（二）虧損合同會計處理遵循的原則 企業(yè)對虧損合同進(jìn)行會計處理需要遵循以下兩點原則：（1）如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不需支付任何補償即可撤銷，企業(yè)通常就不存在現(xiàn)時義務(wù)，不應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債；如果與虧損合同相關(guān)的義務(wù)不可撤銷，企業(yè)就存在了現(xiàn)時義務(wù)，同時滿足該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)且金額能夠可靠地計量的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。（2）待執(zhí)行合同變?yōu)樘潛p合同時，合同存在標(biāo)的資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，在這種情況下，企業(yè)通常不需確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，如果預(yù)計虧損超過該減值損失，應(yīng)將超過部分確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債；合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)的，虧損合同相關(guān)義務(wù)滿足預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。
二、具體會計處理過程中的誤解及解析
（一）具體會計處理過程中的誤解 或有事項新準(zhǔn)則雖然對虧損合同存在標(biāo)的資產(chǎn)情況下的會計處理作了簡要的說明，但并未在講解中結(jié)合具體實例予以闡述，以幫助會計人員更好的理解和掌握準(zhǔn)則的意圖。也正因為此，在具體的會計處理過程中出現(xiàn)了不同的解釋和答案。對于虧損合同會計處理第二點原則的規(guī)定，很多人作了如下的理解：如果合同存在標(biāo)的資產(chǎn)，不管是選擇執(zhí)行合同還是不執(zhí)行合同，一律先對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失，如果預(yù)計虧損超過該減值損失，則再將超過部分確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。通過下面的例子來說明會計處理中普遍存在的誤解：
［例1］甲股份有限公司（下稱甲公司）2009年發(fā)生如下事項：
（1）2009年8月，甲公司與乙公司簽訂一份A產(chǎn)品銷售合同，約定在2010年2月底以每件0.3萬元的價格向乙公司銷售300件A產(chǎn)品，違約金為合同總價款的20%。2009年12月31日，甲公司庫存A產(chǎn)品300件，成本總額為120萬元，按目前市場價格計算的市場總額為110萬元。假定甲公司銷售A產(chǎn)品不發(fā)生銷售費用。
（2）2009年8月，甲公司與丙公司簽訂一份B產(chǎn)品銷售合同，約定在2010年2月底以每件0.3萬元的價格向丙公司銷售300件B產(chǎn)品，違約金為合同總價款的20%。2009年12月31日，甲公司庫存B產(chǎn)品300件，成本總額為120萬元，按目前市場價格計算的市場總額為100萬元。假定甲公司銷售B產(chǎn)品不發(fā)生銷售費用。
因上述合同至2009年12月31日尚未完全履行，編制相關(guān)會計分錄。會計處理如下：
（1）A產(chǎn)品：
①目前市場價格計算的市場總額110萬元低于成本120萬元，因此計提存貨跌價準(zhǔn)備，分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失10（120-110）
貸：存貨跌價準(zhǔn)備10
②計算最低凈成本：
執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=120-300×0.3=30（萬元）
不執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=300×0.3×20%+（120-110）=28（萬元）
③甲公司應(yīng)該選擇不執(zhí)行合同，即支付違約金方案，共發(fā)生預(yù)計虧損28萬元，超過資產(chǎn)減值損失（10萬元）部分共計18萬元確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，分錄如下：
借：營業(yè)外支出18
貸：預(yù)計負(fù)債18
（2）B產(chǎn)品：
①目前市場價格計算的市場總額100萬元低于成本120萬元，因此計提存貨跌價準(zhǔn)備，分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 20（120-100）
貸：存貨跌價準(zhǔn)備 20
②計算最低凈成本：
執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=120-300×0.3=30（萬元）
不執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=300×0.3×20%+（120-100）=38（萬元）
③甲公司應(yīng)該選擇執(zhí)行合同，共發(fā)生預(yù)計虧損30萬元，超過資產(chǎn)減值損失（20萬元）部分共計10萬元確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，分錄如下：
借：營業(yè)外支出 10
貸：預(yù)計負(fù)債 10
（二）具體會計處理過程的解析 上述會計處理并未真正地遵循準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，尤其在對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試時存在值得商榷的地方?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第1號――存貨》規(guī)定：為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)。因此，在進(jìn)行減值測試時我們首先要確定存貨可變現(xiàn)凈值以銷售合同價格還是以市場價格作為計算基礎(chǔ)，而這完全取決于企業(yè)是選擇執(zhí)行合同還是不執(zhí)行合同。因此，對存在標(biāo)的資產(chǎn)的虧損合同可以按照如下步驟進(jìn)行相應(yīng)會計處理：①計算最低凈成本，得出預(yù)計虧損，選擇是否執(zhí)行合同；②對標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失：如果選擇不執(zhí)行合同，則可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)為市場銷售價格，如果選擇執(zhí)行合同，則以銷售合同價格作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)；③比較預(yù)計虧損和減值損失，如果預(yù)計虧損超過該減值損失，應(yīng)將超過部分確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。為此，對例1的會計處理進(jìn)行了重新表述：
（1）A產(chǎn)品：
①計算最低凈成本：
執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=120-300×0.3=30（萬元）；
不執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=300×0.3×20%+（120-110）=28（萬元）；
預(yù)計虧損為28萬元，顯然甲公司會選擇不執(zhí)行合同。
②進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失：
因為選擇不執(zhí)行合同，年末存貨留存企業(yè)，此時合同價無效，所以可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)為市場價格110萬元，而成本為120萬元，故計提存貨跌價準(zhǔn)備，分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失10（120-110）
貸：存貨跌價準(zhǔn)備10
③比較預(yù)計虧損和減值損失：
預(yù)計虧損28萬元大于減值損失10萬元，因此確認(rèn)預(yù)計負(fù)債18萬元，會計分錄如下：
借：營業(yè)外支出 18
貸：預(yù)計負(fù)債 18
（2）B產(chǎn)品
①計算最低凈成本：
執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=120-300×0.3=30（萬元）
不執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=300×0.3×20%+（120-100）=38（萬元）
預(yù)計虧損為30萬元，甲公司會選擇執(zhí)行合同。
②進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失：
因為選擇執(zhí)行合同，因此以銷售合同價格90（300×0.3）萬元作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)，此時成本為120萬元，計提存貨跌價準(zhǔn)備，分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失 30（120-90）
貸：存貨跌價準(zhǔn)備 30
③比較預(yù)計虧損和減值損失：
預(yù)計虧損30萬元等于減值損失30萬元，因此不需確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。B產(chǎn)品的會計處理和之前存在明顯的區(qū)別，原因在于在進(jìn)行減值測試時，甲公司選擇了執(zhí)行合同，那么市場價格將不會產(chǎn)生任何影響，應(yīng)該以合同價格作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)計提減值損失，這樣處理才符合準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。那么，是否只要選擇了執(zhí)行合同，就不會存在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的情況了呢？其實不然，關(guān)于這個問題，可以分以下兩種情況處理： （1）只要選擇了執(zhí)行合同，且擁有標(biāo)的資產(chǎn)數(shù)量大于或等于合同數(shù)量，對于合同數(shù)量那部分存貨，預(yù)計虧損就是減值損失（按存貨成本與合同價之差確認(rèn)），因此不存在確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的情況。（2）當(dāng)選擇了執(zhí)行合同，只有當(dāng)擁有標(biāo)的資產(chǎn)數(shù)量小于合同數(shù)量時，才會出現(xiàn)確認(rèn)減值損失后仍要確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的情況。
［例1］中的 B 產(chǎn)品就屬于此處的第一種情況，對于第二種情況，可通過下例說明。
［例2］2009年8月，甲公司與丁公司簽訂一份C產(chǎn)品銷售合同，約定在2010年2月底以每件0.3萬元的價格向丁公司銷售300件C產(chǎn)品，違約金為合同總價款的20%。2009年12月31日，甲公司庫存C產(chǎn)品200件，每件成本0.4萬元，預(yù)計生產(chǎn)其余100件C產(chǎn)品每件成本也為0.4萬元，200件C產(chǎn)品按目前市場價格計算的市場總額為65萬元。假定甲公司銷售C產(chǎn)品不發(fā)生銷售費用。因上述合同至2009年12月31日尚未完全履行，編制相關(guān)會計分錄。
會計處理如下：
①計算最低凈成本：
執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=（200×0.4+100×0.4）-300×0.3=30（萬元）
不執(zhí)行合同，發(fā)生的損失=300×0.3×20%+（200×0.4-65）=33（萬元）
預(yù)計虧損為30萬元，甲公司會選擇執(zhí)行合同。
②進(jìn)行減值測試并按規(guī)定確認(rèn)減值損失：
因為選擇執(zhí)行合同，因此以銷售合同價格60（200×0.3）萬元作為可變現(xiàn)凈值的計算基礎(chǔ)，此時成本為80（200×0.4）萬元，計提存貨跌價準(zhǔn)備，分錄如下：
借：資產(chǎn)減值損失20（80-60）
貸：存貨跌價準(zhǔn)備20
③比較預(yù)計虧損和減值損失：
預(yù)計虧損30萬元大于減值損失20萬元，因此確認(rèn)預(yù)計負(fù)債10萬元，會計分錄如下：
借：營業(yè)外支出 10
貸：預(yù)計負(fù)債 10
此外，在虧損合同的相關(guān)事項中，“標(biāo)的資產(chǎn)”這個概念扮演了很重要的角色，它是指在合同中規(guī)定的涉及交易范圍的資產(chǎn)，如：企業(yè)在簽定銷售合同時，某項產(chǎn)品已完工入庫，這可以說明“合同存在標(biāo)的資產(chǎn)”；假如這項產(chǎn)品還沒有完工，就說明“合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)”。按此規(guī)定，如果企業(yè)只是專門購買了生產(chǎn)該項合同產(chǎn)品的原材料或者企業(yè)本身擁有生產(chǎn)相關(guān)產(chǎn)品的原材料，那么這些原材料并不是合同中所指的標(biāo)的資產(chǎn)，自然也就不能按照上述的處理原則先計提減值準(zhǔn)備再與預(yù)計虧損比較后確定預(yù)計負(fù)債，而是直接將該事項視為合同不存在標(biāo)的資產(chǎn)進(jìn)而按預(yù)計虧損確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，會計分錄為：
借：營業(yè)外支出
貸：預(yù)計負(fù)債
期末對于企業(yè)擁有的原材料，應(yīng)仍舊按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號――存貨》的相關(guān)規(guī)定對其進(jìn)行減值測試并計提減值損失，具體可以分為以下兩種情況：（1）企業(yè)專門為合同購入的原材料在合同變?yōu)樘潛p合同時，以合同價格作為估計售價計算可變現(xiàn)凈值并確認(rèn)資產(chǎn)減值損失；（2）不是專門為合同購入但企業(yè)本來就存在與生產(chǎn)合同產(chǎn)品相關(guān)的原材料，首先要看原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量是否超過合同數(shù)量，未超過部分以合同價為估計售價計算可變現(xiàn)凈值，超過合同數(shù)量的部分以產(chǎn)品的市場價格作為估計售價計算可變現(xiàn)凈值?？勺儸F(xiàn)凈值小于成本的，計算資產(chǎn)減值損失的金額。
上述兩種情況的分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失
貸：存貨跌價準(zhǔn)備
新準(zhǔn)則中增加了虧損合同形成的或有事項并作了特別的強調(diào)，凸顯了虧損合同會計處理的日益重要性。由于待執(zhí)行合同變成虧損合同，在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，有關(guān)計提的存貨跌價準(zhǔn)備或確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的賬務(wù)處理可能對所得稅產(chǎn)生影響，因此在日常的會計處理中力求做到準(zhǔn)確和規(guī)范。
參考文獻(xiàn)：
［1］財政部：《企業(yè)會計準(zhǔn)則――應(yīng)用指南2006》，中國財政經(jīng)濟出版社2006年版。
1.1會計人員應(yīng)重視銷售動態(tài)管理
在企業(yè)銷售的過程中，會計人員為了保證銷售情況和產(chǎn)品信息能夠相匹配就需要按照生產(chǎn)情況編制生產(chǎn)計劃，不過企業(yè)生產(chǎn)、銷售、運營等活動是由不同的部門管理的，但是當(dāng)前這些部門之間的溝通并不緊密，這就可能造成企業(yè)發(fā)貨不夠及時，進(jìn)而給企業(yè)的信譽產(chǎn)生不良影響，銷售量也達(dá)不到企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)。如果部門和部門之間，員工和員工之間能夠及時地溝通，那么遇到任何問題都能夠及時地找到解決辦法。企業(yè)也能夠根據(jù)產(chǎn)品在市場上銷售情況及時地更改生產(chǎn)銷售策略，為企業(yè)贏得更多的利潤。所以在企業(yè)合同管理的過程中應(yīng)該實行動態(tài)管理，外部環(huán)境的變化，市場需求的增減都是企業(yè)決策的參考方面。
1.2合同與應(yīng)收款管理部門人員應(yīng)重視參與全合同過程
企業(yè)應(yīng)收賬款和合同管理之間并不是孤立存在，而是相關(guān)聯(lián)系的。作為參與應(yīng)收賬款管理中的人員也會參與到企業(yè)合同管理當(dāng)中。由于企業(yè)合同的簽訂和生效是十分復(fù)雜的過程，我們應(yīng)該對對方的財務(wù)情況基本掌握，這就要求企業(yè)的財務(wù)部門人員具備一定的專業(yè)能力和溝通能力。會計部門相比其他部門具有一定的獨立性，在合同談話的過程中需要掌握一定的話語權(quán)，使得合同建立在公平、平等的基礎(chǔ)上。財務(wù)管理風(fēng)險是企業(yè)發(fā)展過程中必須關(guān)注的方面，會計人員必須通過企業(yè)合同管理工作提高企業(yè)抵抗風(fēng)險的能力。合同管理期間會計人員必須對每個流程加以了解，并參與到各個環(huán)節(jié)中，保證合同的有效運行。例如有些企業(yè)為了規(guī)避應(yīng)收賬款風(fēng)險，就在企業(yè)銷售管理的過程中使用合同管理制度，并授權(quán)一些人員和客戶簽訂合同的權(quán)利，通過專業(yè)人員的審核，在簽訂后不得隨意改變。這就體現(xiàn)了會計人員應(yīng)該加強自身能力的提高，積極參與到企業(yè)活動中，不斷地為企業(yè)帶來更多的經(jīng)濟效益。
1.3會計監(jiān)督合同管理工作納入企業(yè)制度考核中
為了進(jìn)一步加強對企業(yè)合同的管理，我們需要把合同管理工作直接納入到企業(yè)制度考核中，為企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展目標(biāo)提供可靠依據(jù)。會計監(jiān)督工作對于企業(yè)的發(fā)展具有十分重要的作用，為了構(gòu)建科學(xué)的合同管理制度，必須重視會計人員工作，將其納入到構(gòu)建企業(yè)制度的工作中，把管理制度落實到實際工作中，保證各方面工作的有效進(jìn)行。同時，企業(yè)也可以建立責(zé)任考核機制，并落實到每個部門，特別是財務(wù)部門。這樣就你能夠保證企業(yè)合同工作有章可循、有法可依。對企業(yè)有貢獻(xiàn)的人加以獎勵，損害企業(yè)利益的人加以懲罰，全面依照合同管理制度開展工作。
2會計工作人員要加強對企業(yè)應(yīng)收賬款的管理
2.1重視應(yīng)收賬款日常管理
作為會計人員應(yīng)該做好應(yīng)收賬款的日常管理工作能夠及時準(zhǔn)確地記錄企業(yè)和用戶之間的應(yīng)收賬款信息，并對這些信息進(jìn)行分析和總結(jié)，歸納出用戶的信用情況以及信用關(guān)系發(fā)生的具體時間，拖欠款項的具體金額，及時地了解信用情況的變化，并對所有應(yīng)收賬款的情況進(jìn)行監(jiān)督和管理。在應(yīng)收賬款的日常管理工作中，我們特別需要注重對相關(guān)客戶的信用等級的評價和核查，時刻觀察其信用額度有沒有超出規(guī)定限額，避免用戶的款項拖欠數(shù)額超出規(guī)定的數(shù)目。針對那些拖欠賬務(wù)已經(jīng)超出信用期限的用戶，我們必須要對他們進(jìn)行及時地提醒，科學(xué)開展催款工作。同時，會計管理人員應(yīng)該深入分析企業(yè)的應(yīng)收帳款在周轉(zhuǎn)周期及平均收賬期是否合理，時刻關(guān)注企業(yè)資金的流動情況，對企業(yè)應(yīng)收帳款的相關(guān)管理事項進(jìn)行科學(xué)評價，對于那些信用條件不夠合理的情況要及時給予調(diào)整和改正。
2.2加強應(yīng)收賬款的事后管理
第一條 為了規(guī)范保險人簽發(fā)的原保險合同的確認(rèn)、計量和相關(guān)信息的列報，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。
第二條 保險合同，是指保險人與投保人約定保險權(quán)利義務(wù)關(guān)系．并承擔(dān)源于被保險人保險風(fēng)險的協(xié)議．保險合同分為原保險合同和再保險合同。
原保險合同，是指保險人向投保人收取保費，對約定的可能發(fā)生的事故因其發(fā)生所造成的財產(chǎn)損失承擔(dān)賠償保險金責(zé)任，或者當(dāng)被保險人死亡．傷殘、疾病或者達(dá)到約定的年齡、期限時承擔(dān)給付保險金責(zé)任的保險合同。
第三條 下列各項適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則：
(一)保險人簽發(fā)的原保險合同產(chǎn)生的損余物資等資產(chǎn)的減值，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號――存貨》。
(二)保險人向投保人簽發(fā)的承擔(dān)保險風(fēng)險以外的其他風(fēng)險的合同，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號－金融工具確認(rèn)和計量》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號-金融工具列報》。
(三)保險人簽發(fā)、持有的再保險合同，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號――再保險合同》。
第二章 原保險合同的確定
第四條 保險人與投保人簽訂的合同是否屬于原保險合同、應(yīng)當(dāng)在單項合同的基礎(chǔ)上，根據(jù)合同條款判斷保險人是否承擔(dān)了保險風(fēng)險。
發(fā)生保險事故可能導(dǎo)致保險人承擔(dān)賠付保險金責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)確定保險人承擔(dān)了保險風(fēng)險。
保險事故，是指保險合同約定的保險責(zé)任范圍內(nèi)的事故。
第五條 保險人與投保人簽訂的合同，使保險人既承擔(dān)保險風(fēng)險又承擔(dān)其他風(fēng)險的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理：
(一)保險風(fēng)險部分和其他風(fēng)險部分能夠區(qū)分，并且能夠單獨計量的，可以將保險風(fēng)險部分和其他風(fēng)險部分進(jìn)行分拆。保險風(fēng)險部分，確定為原保險合同；其他風(fēng)險部分，不確定為原保險合同。
(二)保險風(fēng)險部分和其他風(fēng)險部分不能夠區(qū)分，或者雖能夠區(qū)分但不能夠單獨計量的，應(yīng)當(dāng)將整個合同確定為原保險合同。
第六條 保險人應(yīng)當(dāng)根據(jù)在原保險合同延長期內(nèi)是否承擔(dān)賠付保險金責(zé)任，將原保險合同分為壽險原保險合同和非壽險原保險合同。
原保險合同延長期內(nèi)承擔(dān)賠付保險金責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)確定為壽險原保險合同；在原保險合同延長期內(nèi)不承擔(dān)賠付保險金責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)確定為非壽險原保險合同。原保險合同延長期，是指投保人自上一期保費到期日未交納保費，保險人仍承擔(dān)賠付保險金責(zé)任的期間。
第三章 原保險合同收入
第七條 保費收入同時滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
(一)原保險合同成立并承擔(dān)相應(yīng)保險責(zé)任。
(二)與原保險合同相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入。
(三)與原保險合同相關(guān)的收入能夠可靠地計量。
第八條 保險人應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定計算確定保費收入金額：
(一)對于非壽險原保險合同，應(yīng)當(dāng)根據(jù)原保險合同約定的保費總碩確定。
(二)對于壽險原保險合同，分期收取保費的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)當(dāng)期應(yīng)收取的保費確定；一次性收取保費的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)一次性應(yīng)收取的保費確定。
第九條 原保險合同提前解除的，保險人應(yīng)當(dāng)按照原保險合同約定計算確定應(yīng)退還投保人的金額，作為退保費，計入當(dāng)期很益。
第四章 原保險合同準(zhǔn)備金
第十條 原保險合同準(zhǔn)備金包括未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、未決賠款準(zhǔn)備金，壽險責(zé)任準(zhǔn)備金和長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金。
未到期責(zé)任準(zhǔn)備金，是指保險人為尚未終止的非壽險保險責(zé)任提取的準(zhǔn)備金。
未決賠款準(zhǔn)備金，是指保險人為非壽險保險事故已發(fā)生尚未結(jié)案的賠案提取的準(zhǔn)備金。
壽險責(zé)任準(zhǔn)備金，是指保險人為尚未終止的人壽保險責(zé)任提取的準(zhǔn)備金。
長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金．是指保險人為尚未終止的長期健康保險責(zé)任提取的準(zhǔn)備金。
第十一條 保險人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)非壽險保費收入的當(dāng)期，按照保險精算確定的金額，提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金，作為當(dāng)期保費收入的調(diào)整，并確認(rèn)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。
保險人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照保險精算重新計算確定的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金金額與已提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額的差額．調(diào)整未到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額。
第十二條 保險人應(yīng)當(dāng)在非壽險保險事故發(fā)生的當(dāng)期，按照保險精算確定的金額，提取未決賠款準(zhǔn)備金，并確認(rèn)未決賠款準(zhǔn)備金負(fù)債。
未決賠款準(zhǔn)備金包括已發(fā)生已報案未決賠款準(zhǔn)備金、已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金和理賠費用準(zhǔn)備金。
已發(fā)生已報案未決賠款準(zhǔn)備金，是指保險人為非壽險保險事故已發(fā)生并已向保險人提出索賠、尚未結(jié)案的賠案提取的準(zhǔn)備金。
已發(fā)生未報案未決賠款準(zhǔn)備金，是指保險人為非壽險保險事故己發(fā)生，尚未向保險人提出索賠的賠案提取的準(zhǔn)備金。
理賠費用準(zhǔn)備金，是指保險人為非壽險保險事故已發(fā)生尚未結(jié)案的賠案可能發(fā)生的律師費．訴訟費、損失檢驗費，相關(guān)理賠人員薪酬等費用提取的準(zhǔn)備金。
第十三條 保險人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)壽險保費收入的當(dāng)期，按照保險精算確定的金額，提取壽險責(zé)任準(zhǔn)備金，長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，并確認(rèn)壽險責(zé)任準(zhǔn)備金，長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。
第十四條 保險人應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了，對未決賠款準(zhǔn)備金，壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金進(jìn)行充足性測試。
保險人按照保險精算重新計算確定的相關(guān)準(zhǔn)備金金額超過充足性側(cè)試日已提取的相關(guān)準(zhǔn)備金余額的，應(yīng)當(dāng)按照其差額補提相關(guān)準(zhǔn)備金；保險人按照保險精算重新計算確定的相關(guān)準(zhǔn)備金金額小于充足性側(cè)試日已提取的相關(guān)準(zhǔn)備金余額的，不調(diào)整相關(guān)準(zhǔn)備金。
第十五條 原保險合同提前解除的，保險人應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)銷相關(guān)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金余額，計入當(dāng)期報益。
第五章 原保險合同成本
第十六條 原保險合同成本，是指原保險合同發(fā)生的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流出。
原保險合同成本主要包括發(fā)生的手續(xù)費或傭金支出、賠付成本，以及提取的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金等。
賠付成本包括保險人支付的賠款、給付，以及在理賠過程中發(fā)生的律師費，訴訟費、損失檢驗費、相關(guān)理賠人員薪酬等理賠費用。
第十七條 保險人在取得原保險合同過程中發(fā)生的手續(xù)費、傭金，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。
第十八條 保險人按照保險精算確定提取的未決賠款準(zhǔn)備金，壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，計入當(dāng)期損益。
保險人應(yīng)當(dāng)在確定支付賠付款項金額的當(dāng)期，按照確定支付的賠付款項金額，計入當(dāng)期損益；同時，沖減相應(yīng)的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金余額。
保險人應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生理賠費用的當(dāng)期，按照實際發(fā)生的理賠費用金額，計入當(dāng)期損益；同時，沖減相應(yīng)的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金余額。
第十九條 保險人按照充足性測試補提的未決賠款準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金，計入當(dāng)期損益。
第二十條 保險人承擔(dān)賠償保險金責(zé)任取得的損余物資，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似資產(chǎn)的市場價格計算確定的金額確認(rèn)為資產(chǎn)，并沖減當(dāng)期賠付成本。
處置損余物資時，保險人應(yīng)當(dāng)按照收到的金額與相關(guān)損余物資帳面價值的差額，調(diào)整當(dāng)期賠付成本。
第二十一條 保險人承擔(dān)賠付保險金責(zé)任應(yīng)收取的代位追償款，同時滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為應(yīng)收代位追償款，并沖減當(dāng)期賠付成本：
(一)與該代位追償款有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入。
(二)該代位追償款的金額能夠可靠地計量。
收到應(yīng)收代位追償款時，保險人應(yīng)當(dāng)按照收到的金額與相關(guān)應(yīng)收代位追償款賬面價值的差額，調(diào)整當(dāng)期賠付成本。
第六章 列報
第二十二條 保險人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示與原保險合同有關(guān)的下列項目：
(一)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金。
(二)未決賠款準(zhǔn)備金。
(三)壽險責(zé)任準(zhǔn)備金。
(四)長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金。
第二十三條 保險人應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨列示與原保險合同有關(guān)的下列項目：
(一)保費收入。
(二)退保費。
(三)提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金。
(四)已賺保費。
(五)手續(xù)費支出。
(六)賠付成本。
(七)提取未決賠款準(zhǔn)備金。
(八)提取壽險責(zé)任準(zhǔn)備金。
(九)提取長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金。
第二十四條 保險人應(yīng)當(dāng)在附注中披露與原保險合同有關(guān)的下列信息：
(一)代位追償款的有關(guān)情況。
(二)損余物資的有關(guān)情況。
(三)各項準(zhǔn)備金的增減變動情況。
關(guān)鍵詞：合同能源管理 會計業(yè)務(wù) 管理 探討
一、引言
合同能源管理是70年代由西方國家發(fā)展起來的一種基于市場運作的節(jié)能投資服務(wù)管理機制，其實質(zhì)就是用能單位通過節(jié)省的能源耗費支出來支付節(jié)能改造項目成本的節(jié)能業(yè)務(wù)方式。經(jīng)過幾十年的發(fā)展，在北美及歐洲已經(jīng)逐步發(fā)展成為一種較為成熟的新興節(jié)能產(chǎn)業(yè)。
近年來，我國政府大力推行節(jié)能減排政策，倡導(dǎo)企業(yè)走綠色發(fā)展之路，逐步加大了對合同能源管理商業(yè)模式的政策扶持力度。2010年4月國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了發(fā)改委等部門《關(guān)于加快推行合同能源管理促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知》、財政部也出臺了《關(guān)于印發(fā)合同能源管理財政獎勵資金管理暫行辦法》，從政策、資金兩方面給予了大力支持，以促進(jìn)我國節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展。
二、合同能源管理類型
目前，合同能源管理項目按商務(wù)運作及管理模式，主要分為三個類型：
（一）節(jié)能效益分享型：在該種模式下，由節(jié)能服務(wù)公司提供節(jié)能項目所需全部資金，節(jié)能服務(wù)公司與用能單位按照合同約定在合同期內(nèi)分享節(jié)能效益，合同結(jié)束后節(jié)能設(shè)備和節(jié)能效益全部歸客戶享有。
（二）節(jié)能量保證型：在該種模式下，由用能單位提供全部或部分項目所需資金（含節(jié)能服務(wù)公司的合理利潤），節(jié)能服務(wù)公司負(fù)責(zé)節(jié)能項目的設(shè)計及實施，如項目實施后沒有達(dá)到承諾的節(jié)能量，節(jié)能服務(wù)公司要賠付全部未達(dá)到的節(jié)能量的經(jīng)濟損失。
（三）能源費用托管型：在該種模式下，由節(jié)能服務(wù)公司為用能單位改進(jìn)和管理能源系統(tǒng)，節(jié)能服務(wù)公司的經(jīng)濟效益來自能源費用的節(jié)約，客戶的經(jīng)濟效益來自能源費用的減少。
三、合同能源管理項目的特點
合同能源管理項目前期投資總額一般較大，大部分項目實施中會形成有形資產(chǎn)（節(jié)能設(shè)備或系統(tǒng)），但其與公司日常設(shè)備資產(chǎn)投資相比，存在以下特點：
（一）投資目的（需求方）不同：日常設(shè)備資產(chǎn)投資一般是為滿足或擴大公司生產(chǎn)能力或規(guī)模而預(yù)先計劃；合同能源管理項目的投資則是根據(jù)客戶的需求而發(fā)生。
（二）折舊期限及政策不同： 通常來講，公司自有資產(chǎn)折舊期限及政策由企業(yè)按照法律法規(guī)結(jié)合生產(chǎn)經(jīng)營實際情況自主決定；合同能源管理項目所形成的資產(chǎn)則是根據(jù)雙方合同約定，在合同期限內(nèi)計提折舊，不留殘值。
（三）受市場因素影響程度不同：公司自有設(shè)備投資計劃著眼于公司長期運營能力而制定，受市場因素影響較?。缓贤茉垂芾眄椖康耐顿Y是為了滿足客戶的節(jié)能需求，受市場因素影響較大。
（四）資產(chǎn)最終處置方式不同：公司自有資產(chǎn)在折舊期滿后，經(jīng)技術(shù)部門鑒定后進(jìn)入資產(chǎn)處置程序，其凈值要轉(zhuǎn)如營業(yè)外收支；合同能源管理項目所形成的資產(chǎn)在合同期滿后，其所有權(quán)一般都轉(zhuǎn)交到客戶一方。
四、會計業(yè)務(wù)處理
（一）會計業(yè)務(wù)處理原則
目前，國家相關(guān)會計準(zhǔn)則、制度中尚未對該類業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，各企業(yè)處理方法不同，既有參照融資租賃處理模式的，也有參照經(jīng)營租賃模式的，本文中對合同能源管理項目會計業(yè)務(wù)處理采用以下原則：
1、業(yè)務(wù)操作簡便、清晰、易于掌握。
2、符合國家會計制度及準(zhǔn)則要求，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則，滿足收支配比的需要。
（二）項目初始投資額的歸集
對節(jié)能服務(wù)公司而言，節(jié)能項目初始投資額應(yīng)包括：購買的節(jié)能設(shè)備，經(jīng)建造加工而形成的有形設(shè)備或系統(tǒng)、在項目實施過程中，為使項目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)或效果所發(fā)生的項目設(shè)計、系統(tǒng)改造、安裝調(diào)試等全部初始費用。
初始投資會計核算科目的選用：如項目實施完畢后能夠形成一項實物資產(chǎn)，且同時滿足會計準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)先在“在建工程”科目進(jìn)行歸集，項目決算后轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)-合同能源管理資產(chǎn)”，在合同收益期限內(nèi)計提折舊，不留殘值。如項目實施完畢后未形成實物資產(chǎn)，同時也不滿足會計準(zhǔn)則中固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，可先在“在建工程”科目進(jìn)行歸集，而后轉(zhuǎn)入“長期待攤費用”，在合同收益期限內(nèi)攤銷完畢。
（三）一般情況下會計業(yè)務(wù)處理
1、節(jié)能服務(wù)公司會計處理方法
節(jié)能服務(wù)公司可按收到的節(jié)能分配收益確認(rèn)為當(dāng)期的收入，在合同期內(nèi)分?jǐn)偣?jié)能項目投資額，項目形成的固定資產(chǎn)計提折舊時凈殘值為零，合同期內(nèi)如發(fā)生運維服務(wù)等相關(guān)后續(xù)支出時，可直接計入當(dāng)期損益，在成本費用中列支。
（1）采購、建造節(jié)能設(shè)備及發(fā)生安裝、調(diào)試等初始直接支出時
賬務(wù)處理：
借： 在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)
在建工程—建造、安裝調(diào)試支出/其他支出
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款-供應(yīng)商
核算依據(jù)：合同、采購發(fā)票、各項內(nèi)部審批手續(xù)等
（2）節(jié)能項目驗收合格，形成固定資產(chǎn)時（如不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件，則確認(rèn)為“長期待攤費用”）
賬務(wù)處理：
借： 固定資產(chǎn)/長期待攤費用—節(jié)能項目資產(chǎn)
貸：在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)/安裝調(diào)試支出/其他支出
核算依據(jù)：項目竣工驗收報告等
（3）收到客戶支付的節(jié)能服務(wù)費時
賬務(wù)處理：
借： 銀行存款
貸：主營業(yè)務(wù)收入—節(jié)能收益分成
核算依據(jù)：合同、發(fā)票、銀行進(jìn)賬單等
（4）節(jié)能服務(wù)單位發(fā)生日常運維服務(wù)等支出時
賬務(wù)處理：
借： 成本費用-修理費/差旅費…
貸：銀行存款/現(xiàn)金
核算依據(jù)：合同、發(fā)票、內(nèi)部費用核銷審批手續(xù)等
（5）會計期末（月度、季度、年度）
賬務(wù)處理：
借： 成本費用—折舊/長期待攤費用攤銷—節(jié)能項目資產(chǎn)
貸：累計折舊/長期待攤費用—節(jié)能項目資產(chǎn)
核算依據(jù)：折舊計算表、長期待攤費用攤銷計算表等
（6）折舊（攤銷額）計算方法
年折舊（攤銷）額=固定資產(chǎn)（長期待攤費用）原值/合同年限
月折舊（攤銷）額=年折舊（攤銷）額/12
（7）合同期限屆滿，設(shè)備資產(chǎn)轉(zhuǎn)交用能單位時
賬務(wù)處理：
借： 累計折舊—節(jié)能項目資產(chǎn)
貸：固定資產(chǎn)—節(jié)能項目資產(chǎn)
核算依據(jù)：合同、資產(chǎn)交接單、各項內(nèi)部審批手續(xù)等
2、用能單位（客戶）會計處理方法
①支付節(jié)能服務(wù)費時
賬務(wù)處理：
借： 成本費用-節(jié)能服務(wù)費
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位
核算依據(jù)：合同、發(fā)票、銀行回單、內(nèi)部審批手續(xù)等
②合同期滿，接收節(jié)能設(shè)備資產(chǎn)時
賬務(wù)處理：
借： 固定資產(chǎn)—節(jié)能項目資產(chǎn)
貸：累計折舊—節(jié)能項目資產(chǎn)
核算依據(jù)：合同、資產(chǎn)交接單、各項內(nèi)部審批手續(xù)等
注：①如用能單位與節(jié)能服務(wù)單位為關(guān)聯(lián)方單位，處于同一企業(yè)集團合并范圍內(nèi)時，為保證整個集團公司合并報表數(shù)據(jù)的完整性，設(shè)備資產(chǎn)接收方應(yīng)按接收時資產(chǎn)原值及累計折舊的賬面累計余額同時入賬。
②如用能單位與節(jié)能服務(wù)單位為非關(guān)聯(lián)方時，設(shè)備資產(chǎn)接收方則無需進(jìn)行賬務(wù)處理，待資產(chǎn)接收后做好備案登記實物管理即可。
（四）特殊情況下會計業(yè)務(wù)處理
1、特殊業(yè)務(wù)情況及會計業(yè)務(wù)處理案例
在合同執(zhí)行過程中，合同約定收益分享方式可能會存在以下情況：
①用能單位各年度能源耗用情況穩(wěn)定，但合同規(guī)定每年的收益分享比例不同。
②合同規(guī)定每年的收益分享比例固定，但用能單位各年度的能源耗用變動較大。
在以上兩種情況下，節(jié)能服務(wù)公司每年實際取得的收益都不相同。但一般情況下，節(jié)能服務(wù)公司對于項目投資都按直線法進(jìn)行折舊或攤銷，年度間數(shù)額一致，因此會造成單個合同項下的年度經(jīng)營損益出現(xiàn)較大波動，在單個合同經(jīng)營損益對公司整體經(jīng)營成果影響較大的情況下，為保持公司經(jīng)營成果的客觀及均衡反映，可采取以下核算方式確認(rèn)收益：
針對情況①，節(jié)能服務(wù)公司可結(jié)合該項目年度成本費用發(fā)生情況，在保證年度收支配比及合理體現(xiàn)項目效益的情況下，可計算確定一個固定收益分享比例，以該比例乘以合同金額確認(rèn)年度收入，合同約定的分享比例超過該固定比例的部分可確認(rèn)為遞延損益，轉(zhuǎn)入以后年度的當(dāng)期營業(yè)收入。
例：假定XX合同能源管理項目的合同期為三年，合同約定每年收益比例分別為80%、70%、60%，節(jié)能服務(wù)公司按三年平均計算確定的固定收益比例為70%。
（1）節(jié)能服務(wù)單位賬務(wù)處理
第一年收益確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 銀行存款/應(yīng)收賬款（80%部分）—用能單位
貸：主營業(yè)務(wù)收入（70%部分）
遞延損益（“80%-70%”部分）
第二年收益確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 銀行存款/應(yīng)收賬款（70%部分）—用能單位
貸：主營業(yè)務(wù)收入（70%部分）
第三年收益確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 銀行存款/應(yīng)收賬款（60%部分）—用能單位
遞延損益（“80%-70%”部分，第一年確認(rèn)的遞延收益）
貸：主營業(yè)務(wù)收入（60%部分）
主營業(yè)務(wù)收入（10%遞延收益轉(zhuǎn)入）
（2）用能單位賬務(wù)處理
第一年支出確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 成本費用—節(jié)能服務(wù)費（70%部分）
預(yù)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位（“80%-70%”部分）
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位（80%部分）
第二年支出確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 成本費用—節(jié)能服務(wù)費（70%部分）
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位（70%部分）
第三年支出確認(rèn)
賬務(wù)處理：
借： 成本費用—節(jié)能服務(wù)費（60%部分）
成本費用—節(jié)能服務(wù)費（預(yù)付賬款轉(zhuǎn)入）
貸：銀行存款/應(yīng)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位（60%部分）
預(yù)付賬款-節(jié)能服務(wù)單位（“80%-70%”部分）
針對情況②，節(jié)能服務(wù)公司需計算確定一個固定分享金額，在合同期內(nèi)每年以該金額確認(rèn)營業(yè)收入，其會計處理原則和方法與情況①類似，可參照處理，不再贅述。
2、固定分享比例和固定分享金額計算方法及核算應(yīng)用前提：
年固定比例=Σ各年度分享比例/合同期
年固定分享金額=Σ各年度分享金額/合同期
特殊情況下業(yè)務(wù)處理方式一般在以下情況出現(xiàn)時可考慮應(yīng)用：
①單個項目合同金額較大，對公司整體的收入、利潤均產(chǎn)生重大影響。
②單個項目整體盈利/虧損，但在合同期內(nèi)如按合同約定分享比例或分享金額確認(rèn)收入會導(dǎo)致各年度間該項目損益出現(xiàn)前盈后虧或前虧后贏的情況，不能均衡、真實、客觀地反映該項目實際效益狀況。
③固定分享比例及固定分享額可根據(jù)每項合同實際情況單獨確定，一經(jīng)確定，在合同期內(nèi)必須嚴(yán)格遵守，沒有特殊情況不得變更。
對單個項目合同金額較小，且對公司整體產(chǎn)值、利潤均不產(chǎn)生重大影響的，根據(jù)會計準(zhǔn)則的重要性原則，節(jié)能服務(wù)公司可依據(jù)合同約定進(jìn)行會計處理。
五、合同能源管理項目涉稅政策運用
根據(jù)財稅[2010]110號《關(guān)于促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》的文件精神：對節(jié)能服務(wù)公司從事節(jié)能減排項目給予一定稅收優(yōu)惠扶持。節(jié)能服務(wù)公司在具體稅務(wù)操作時應(yīng)關(guān)注以下事項。
（一）涉及減免的稅種
營業(yè)稅減免：對符合條件的節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理項目，取得的營業(yè)稅應(yīng)稅收入，暫免征收營業(yè)稅。
增值稅減免：節(jié)能服務(wù)公司實施符合條件的合同能源管理項目，將項目中的增值稅應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)，暫免征收增值稅。
企業(yè)所得稅減免
1、對符合條件的節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理項目，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。
2、對符合條件的節(jié)能服務(wù)公司，以及與其簽訂節(jié)能效益分享型合同的用能企業(yè)，實施合同能源管理項目有關(guān)資產(chǎn)的企業(yè)所得稅稅務(wù)處理按以下規(guī)定執(zhí)行：
（1）用能企業(yè)按照能源管理合同實際支付給節(jié)能服務(wù)公司的合理支出，均可以在計算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時扣除，不再區(qū)分服務(wù)費用和資產(chǎn)價款進(jìn)行稅務(wù)處理。
（2）能源管理合同期滿后，節(jié)能服務(wù)公司轉(zhuǎn)讓給用能企業(yè)的因?qū)嵤┖贤茉垂芾眄椖啃纬傻馁Y產(chǎn)，按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理，用能企業(yè)從節(jié)能服務(wù)公司接受有關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)也應(yīng)按折舊或攤銷期滿的資產(chǎn)進(jìn)行稅務(wù)處理。
（3）能源管理合同期滿后，節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)辦理有關(guān)資產(chǎn)的權(quán)屬轉(zhuǎn)移時，用能企業(yè)已支付的資產(chǎn)價款，不再另行計入節(jié)能服務(wù)公司的收入。
（二）享受減免稅政策需滿足的條件
節(jié)能服務(wù)公司需同時滿足以下條件，方可享受相關(guān)優(yōu)惠政策：
1、具有獨立法人資格，注冊資金不低于100萬元，且能夠單獨提供用能狀況診斷、節(jié)能項目設(shè)計、融資、改造（包括施工、設(shè)備安裝、調(diào)試、驗收等）、運行管理、人員培訓(xùn)等服務(wù)的專業(yè)化節(jié)能服務(wù)公司；
2、節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理項目相關(guān)技術(shù)應(yīng)符合國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局和國家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會的《合同能源管理技術(shù)通則》（GB/T24915-2010）規(guī)定的技術(shù)要求；
3、節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)簽訂《節(jié)能效益分享型》合同，其合同格式和內(nèi)容，符合《合同法》和國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗檢疫總局和國家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會的《合同能源管理技術(shù)通則》（GB/T24915-2010）等規(guī)定；
4、節(jié)能服務(wù)公司實施合同能源管理的項目符合《財政部、國家稅務(wù)總局、國家發(fā)展改革委關(guān)于公布環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（試行）的通知》（財稅[2009]166號）“4、節(jié)能減排技術(shù)改造”類中第一項至第八項規(guī)定的項目和條件；
5、節(jié)能服務(wù)公司投資額不低于實施合同能源管理項目投資總額的70%；
6、節(jié)能服務(wù)公司擁有匹配的專職技術(shù)人員和合同能源管理人才，具有保障項目順利實施和穩(wěn)定運行的能力。
（三）減免稅政策運用注意事項
1、文件對優(yōu)惠的對象進(jìn)行了限定，即節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)簽訂的合同必須是《節(jié)能效益分享型》合同。
2、節(jié)能服務(wù)公司簽訂效益分享合同后應(yīng)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理減免稅備案審批，獲批后方可按減免稅項目操作。
3、節(jié)能服務(wù)公司應(yīng)按項目記錄、統(tǒng)計享受到的減免稅情況和實際減免的稅款。
4、節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價款、費用。
5、用能企業(yè)對從節(jié)能服務(wù)公司取得的與實施合同能源管理項目有關(guān)的資產(chǎn)，應(yīng)與企業(yè)其他資產(chǎn)分開核算，并建立輔助賬或明細(xì)賬。
6、節(jié)能服務(wù)公司同時從事適用不同稅收政策待遇項目的，其享受稅收優(yōu)惠項目應(yīng)當(dāng)單獨計算收入、扣除，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受稅收優(yōu)惠政策。
六、項目運營風(fēng)險管理
由于合同能源管理項目在我國尚屬新興的產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域，目前在相關(guān)管理體系及操作經(jīng)驗上仍相對不足。為降低或避免公司經(jīng)營風(fēng)險，確保公司效益，節(jié)能服務(wù)公司應(yīng)從以下幾方面著手建立和完善項目運營風(fēng)險管理體系，。
（一）項目可行性分析
項目合同簽訂前，必須進(jìn)行充分的項目可行性分析，在自有人員技術(shù)、業(yè)務(wù)能力不足時，可借助外部專家，確保項目收益水平不低于公司預(yù)期。
（二）項目合同評審工作
必須做好項目合同評審工作，確保合同條款符合法律、法規(guī)要求，同時，在合同條款中應(yīng)該建立對用能單位的相關(guān)約束性條款，以避免節(jié)能服務(wù)公司利益遭受損失。
（三）客戶資信評估工作
項目合同簽訂前要做好對用能單位的資信評估工作，以降低或避免我方項目運營風(fēng)險及資金風(fēng)險。
（四）政策法規(guī)運用
加強對合同能源管理相關(guān)政策、法規(guī)的研究與學(xué)習(xí)，與政府相關(guān)主管部門保持有效溝通，避免政策運用失當(dāng)風(fēng)險。
（五）加強項目過程管理
在項目運營過程中，各業(yè)務(wù)部門要充分發(fā)揮職能作用，做好事前計劃、事中控制、事后總結(jié)，做到責(zé)、權(quán)、利有效結(jié)合，確保公司效益。
參考文獻(xiàn)：
[1]《關(guān)于促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》.財政部、國家稅務(wù)總局，2010年12月
一、當(dāng)期完成的結(jié)果能夠可靠估計的建造合同
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號――建造合同》第二十四條規(guī)定：當(dāng)期完成的建造合同，應(yīng)當(dāng)按照實際合同總收入扣除以前會計期間累計已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入；同時，按照累計實際發(fā)生的合同成本扣除以前會計期間累計已確認(rèn)費用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費用。
[例1]甲公司(建筑企業(yè))與乙公司在2009年3月22日簽訂了一項總金額為100萬元的固定造價合同，建設(shè)工期6個月。2009年3月28日乙公司預(yù)付工程款60萬元。2009年4月1日工程開工，至2009年9月25日完工，共發(fā)生合同成本80萬元(其中材料成本40萬元，人工成本30萬元，以銀行存款支付其他費用10萬元)。甲公司2009年10月1日收到工程尾款。其他因素不予考慮。
甲公司會計處理：
(1)2009年3月28日預(yù)收工程款
借：銀行存款 60
貸：預(yù)收賬款 60
(2)建設(shè)期間發(fā)生合同成本80萬元
借：工程施工――合同成本 80
貸：原材料 40
應(yīng)付職工薪酬 30
銀行存款 10
(3)工程完工確認(rèn)合同收入為100萬元，合同費用為80萬元，合同毛利為20萬元。
借：主營業(yè)務(wù)成本 80
工程施工――合同毛利 20
貸：主營業(yè)務(wù)收入 100
(4)結(jié)算工程款
借：預(yù)收賬款 100
貸：工程結(jié)算 100
(5)將“工程施工”與“工程結(jié)算”對沖
借：工程結(jié)算 100
貸：工程施工――合同成本 80
――合同毛利 20
(6)收取工程尾款
借：銀行存款 40
貸：預(yù)收賬款 40
二、跨期完成的結(jié)果能夠可靠估計的建造合同
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號――建造合同》第二十三條規(guī)定：在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入；同時，按照合同預(yù)計總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會計期間累計已確認(rèn)費用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費用。
[例2]甲公司(建筑企業(yè))與丙公司在2009年3月10日簽訂了一項總金額為900萬元的固定造價合同，建設(shè)工期30個月。合同完工進(jìn)度按照累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定，合同預(yù)計總成本為800萬元，結(jié)算工程款也按完工進(jìn)度結(jié)算并收到存入銀行。工程已于2009年4月開工，至2009年12月31日，實際發(fā)生工程成本300萬元(其中材料成本150萬元，人工成本100萬元，以銀行存款支付其他費用50萬元)，但由于材料價格上漲等因素，預(yù)計工程完工還需合同成本700萬元，甲公司向乙公司提出增加合同金額100)7元，但乙公司只同意增加50萬元。2010年甲公司實際發(fā)生成本420萬元(其中材料成本200萬元，人工成本150萬元，以銀行存款支付其他費用70萬元)，由于材料價格回落甲公司預(yù)計還需合同成本180萬元。2011年6月該項工程完工，又實際發(fā)生成本200萬元(其中材料成本60萬元，人工成本100萬元，以銀行存款支付40萬元)，由于工期提前了3個月，工程質(zhì)量優(yōu)良，乙公司同意支付獎勵款30萬元。
甲公司2009年度會計處理如下：(單位：萬元)
(1)登記工程成本300萬元
借：工程施工――合同成本 300
貸：原材料 150
應(yīng)付職工薪酬 100
銀行存款 50
(2)確定工程完工程度
合同完工進(jìn)度=累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計總成本
=300÷(300+700)=30％
由于材料價格上漲等因素，合同預(yù)計總成本已發(fā)生變化，由原來預(yù)計800萬元變更為1000萬元。
(3)確認(rèn)合同收入和合同費用
根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，合同收入包括合同規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入兩部分，其中因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入必須客戶同意。因此合同預(yù)計總收入為950萬元(900+50)。
2009年應(yīng)確認(rèn)的合同收入：950×30％=285(萬元)
2009年應(yīng)確認(rèn)的合同費用：1000×30％=300(萬元)
2009年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利：285-300=-15(萬元)
借：主營業(yè)務(wù)成本 300
貸：主營業(yè)務(wù)收入 285
工程施工――合同毛利 15
(4)預(yù)計合同損失。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，合同預(yù)計總成本超過合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計損失確認(rèn)為當(dāng)期費用。預(yù)計損失=(合同預(yù)計總成本一合同預(yù)計總收入)×(1-工程完工程度)=(1000-950)×(1-30％)-35(萬元)
借：資產(chǎn)減值損失 35
貸：存貨跌價準(zhǔn)備 35
(5)結(jié)算工程款
工程結(jié)算：(900+50)×30％=285(萬元)
借：銀行存款 285
貸：工程結(jié)算 285
甲公司2010年度會計處理：
(1)登記工程成本420萬元
借：工程施工――合同成本 420
貸：原材料 200
應(yīng)付職工薪酬 150
銀行存款 70
(2)確定工程完工程度：
合同完工進(jìn)度=累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計總成本
=(300+420)÷(300+420+180)=80％
(3)確認(rèn)合同收入和合同費用
2010年應(yīng)確認(rèn)的合同收入：950×80％-285=475(萬元)
2010年應(yīng)確認(rèn)的合同費用：(300+420+180)×80％-300=420(萬元)
2010年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利：475-420=55(萬元)
借：主營業(yè)務(wù)成本 420
工程施工――合同毛利 55
貸：主營業(yè)務(wù)收入 475
(4)結(jié)算工程款
工程結(jié)算：(900+50)×80％-285=475(萬元)
借：銀行存款 475
貸：工程結(jié)算 475
甲公司2011年度會計處理：
(1)登記工程成本200萬元
借：工程施工――合同成本 200
貸：原材料 60
應(yīng)付職工薪酬 100
銀行存款 40
(2)確認(rèn)合同收入和合同費用
2011年應(yīng)確認(rèn)的合同收入：(950+30)－285-475=220(萬元)
2011年應(yīng)確認(rèn)的合同費用：200萬元
2009年應(yīng)確認(rèn)的合同毛利：220-200=20(萬元)
借：主營業(yè)務(wù)成本 200
工程施工――合同毛利 20
貸：主營業(yè)務(wù)收入 220
(3)結(jié)算工程款
工程結(jié)算：(900+50+30)－285-475=220(萬元)
借：銀行存款 220
貸：工程結(jié)算 220
(4)轉(zhuǎn)銷預(yù)計合同損失。關(guān)于預(yù)計損失轉(zhuǎn)回時間，準(zhǔn)則沒有具體說明，但個人認(rèn)為為防止企業(yè)通過預(yù)計損失操縱利潤，其處理應(yīng)與固定資產(chǎn)等非流動資產(chǎn)計提的減值準(zhǔn)備一樣，期間不準(zhǔn)轉(zhuǎn)回。工程完工時應(yīng)將原預(yù)計的合同損失轉(zhuǎn)銷，沖減“主營業(yè)務(wù)成本”。
借：存貨跌價準(zhǔn)備 35
貸：主營業(yè)務(wù)成本 35
(5)“工程施工”與“工程結(jié)算”對沖
借：工程結(jié)算 980